HỆ THỐNG CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Chuẩn mực kiểm toán số 200: Mục
tiêu tổng thể của kiểm toán viên
và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán
theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
(Ban hành kèm theo
Thông tư số 214/2012/TT-BTC
ngày 06 tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài
chính)
I/ QUY ĐỊNH CHUNG
Phạm vi áp dụng
01. Chuẩn mực kiểm toán này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán
viên và doanh nghiệp kiểm toán (sau đây gọi là “kiểm toán viên”) khi
thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam. Chuẩn
mực kiểm toán này quy định mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán và hướng dẫn
nội dung, phạm vi của một cuộc kiểm toán được thiết kế để kiểm toán viên đạt
được các mục tiêu đó. Chuẩn mực này cũng quy định và hướng dẫn phạm vi áp dụng,
kết cấu của các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, bao gồm các yêu cầu về trách nhiệm
của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm
toán trong tất cả các cuộc kiểm toán, kể cả trách nhiệm phải tuân thủ chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam. Trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, “kiểm toán viên”
được hiểu là “kiểm toán viên độc lập”.
02. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam được áp dụng khi kiểm toán viên thực hiện
kiểm toán báo cáo tài chính và nếu cần, cũng được vận dụng trong trường hợp kiểm
toán thông tin tài chính khác trong quá khứ. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam không
quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán đối với các
vấn đề liên quan đã quy định trong văn bản pháp luật và các quy định khác, ví dụ
chào bán chứng khoán ra công chúng. Những trách nhiệm quy định trong văn bản
pháp luật có thể khác với quy định và hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam, mặc dù những quy định và hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam là
hữu ích cho kiểm toán viên tham khảo nhưng kiểm toán viên phải có trách nhiệm
trước hết là tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan.
Kiểm toán báo cáo tài chính
03. Mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là làm tăng độ tin cậy của
người sử dụng đối với báo cáo tài chính, thông qua việc kiểm toán viên đưa ra ý
kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu,
phù hợp với
khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không.
Đối với hầu hết các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính cho mục đích
chung, kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được
lập và trình bày trung thực và hợp lý,
trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng hay không.
Một cuộc kiểm toán được thực hiện theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, chuẩn mực
và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan sẽ giúp kiểm toán viên hình
thành ý kiến kiểm toán đó (xem hướng dẫn tại đoạn A1 Chuẩn mực này).
04. Báo cáo tài chính sử dụng để kiểm toán là báo cáo đã được Ban Giám đốc
đơn vị được kiểm toán lập với sự giám sát của Ban quản trị đơn vị, đã ký tên, đóng dấu theo quy định của pháp
luật. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam không áp đặt các trách nhiệm đối với Ban
Giám đốc hoặc Ban quản trị đơn vị được kiểm toán và có hiệu lực không cao hơn so với pháp luật và các quy định khác chi phối trách nhiệm của
Ban Giám đốc và Ban quản trị. Tuy nhiên, một cuộc kiểm toán theo các chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam được thực hiện với giả thiết rằng Ban Giám đốc và Ban quản
trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) đã thừa nhận những trách nhiệm
nhất định làm cơ sở cho việc tiến hành cuộc kiểm toán. Việc kiểm toán báo cáo
tài chính không làm giảm nhẹ trách nhiệm của Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị đơn
vị được kiểm toán (xem hướng dẫn tại đoạn
A2 - A11 Chuẩn mực này).
05. Để kiểm toán viên có cơ sở để đưa ra ý kiến kiểm toán, chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam yêu cầu kiểm toán viên phải đạt được sự đảm bảo hợp lý về việc
liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng
yếu
do gian lận hoặc do nhầm lẫn hay không. Sự đảm bảo hợp lý là sự đảm bảo
ở mức độ cao và chỉ đạt được khi kiểm toán viên đã thu thập được đầy đủ bằng
chứng kiểm toán thích hợp nhằm làm giảm rủi ro kiểm toán (là rủi ro do kiểm toán
viên đưa ra ý kiến không phù hợp khi báo cáo tài chính còn có những sai sót
trọng yếu) tới một mức độ thấp có thể chấp nhận được. Tuy nhiên, sự đảm bảo hợp
lý không phải là đảm bảo tuyệt đối, do luôn tồn tại những hạn chế vốn có của
cuộc kiểm toán làm cho hầu hết bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên dựa vào để
đưa ra kết luận và ý kiến kiểm toán đều mang tính thuyết phục hơn là khẳng định
(xem hướng dẫn tại đoạn A28 - A52 Chuẩn
mực này).
06. Khái niệm về tính trọng yếu được kiểm toán viên sử dụng trong cả giai
đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán và trong việc đánh giá ảnh hưởng của
những sai sót đã phát hiện trong quá trình kiểm toán, kể cả những sai sót chưa
được điều chỉnh (nếu có) trong báo cáo tài chính (xem các quy định và hướng dẫn
của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 và số 450). Nhìn chung, các sai sót, bao
gồm cả việc bỏ sót, được coi là trọng yếu khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, sai
sót đó có thể gây ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính.
Sự xét đoán về mức trọng yếu cần được xem xét trong hoàn cảnh cụ thể, trên cơ sở
kiểm toán viên hiểu rõ về những thông tin tài chính mà người sử dụng báo cáo tài
chính quan tâm, quy mô hoặc bản chất của sai sót, hoặc kết hợp cả hai yếu tố đó.
Trách nhiệm của kiểm toán viên là đưa ra ý kiến đối với tổng thể báo cáo tài
chính, do đó, kiểm toán viên không có trách nhiệm phát hiện các sai sót không
mang tính trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính.
07. Nội dung chuẩn mực kiểm toán Việt Nam bao gồm mục tiêu, yêu cầu, hướng
dẫn áp dụng và các giải thích khác nhằm giúp kiểm toán viên đạt được sự đảm bảo
hợp lý. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu kiểm toán viên phải thực hiện xét
đoán chuyên môn và luôn duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá
trình lập kế hoạch cũng như thực hiện kiểm toán, trong đó có các công việc:
(a) Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm
lẫn, dựa trên sự hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, kể
cả kiểm soát nội bộ của đơn
vị;
(b) Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc liệu các sai sót
trọng yếu có tồn tại hay không, thông qua việc thiết kế và thực hiện các biện
pháp xử lý phù hợp đối với rủi ro đã đánh giá;
(c) Hình thành ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính dựa trên kết luận về
các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được.
08. Dạng ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra phụ thuộc vào khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và phụ thuộc vào pháp luật và các quy
định có liên quan (xem hướng dẫn tại đoạn
A12 - A13 Chuẩn mực này).
09. Theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoặc pháp luật và các quy
định khác có liên quan, kiểm toán viên cũng có thể có trách nhiệm trao đổi thông
tin và báo cáo về một số vấn đề phát
sinh từ cuộc kiểm toán với người sử dụng báo cáo tài chính, Ban Giám đốc, Ban
quản trị hoặc các đối tượng khác ngoài đơn vị được kiểm toán (xem Chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 260 và đoạn 43 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240).
10. Kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán phải tuân thủ các quy định và
hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình thực hiện kiểm toán và cung cấp dịch
vụ liên quan khác.
Đơn vị được kiểm toán (khách hàng) và các bên sử dụng kết quả kiểm toán
phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực này
để phối hợp công việc với kiểm toán viên, doanh nghiệp kiểm toán và xử lý các
mối quan hệ liên quan đến các thông tin đã được kiểm toán.
Mục tiêu tổng thể của
kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm
toán
11. Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện
một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính là:
(a) Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương
diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, từ
đó giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập
phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên
các khía cạnh trọng yếu hay không;
(b) Lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính và trao đổi thông tin theo
quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với các phát hiện của kiểm
toán viên.
12. Trong trường hợp không thể đạt được sự đảm bảo hợp lý và ý kiến kiểm
toán dạng ngoại trừ là chưa đủ để cung cấp thông tin cho người sử dụng báo cáo
tài chính dự kiến thì chuẩn mực kiểm toán Việt Nam yêu cầu kiểm toán viên phải
từ chối đưa ra ý kiến hoặc rút khỏi cuộc kiểm toán theo pháp luật và các quy
định có liên quan.
Giải thích thuật ngữ
13. Trong các chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam
(a) Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính
được áp dụng: Là khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được Ban Giám
đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) áp dụng trong
quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính, có thể chấp nhận được phù hợp với
đặc điểm của đơn vị được kiểm toán và mục đích của báo cáo tài chính, hoặc do
yêu cầu của pháp luật và các quy định.
Thuật
ngữ “Khuôn khổ về trình bày hợp lý” được sử dụng để chỉ khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính mà trước hết yêu cầu phải tuân thủ các quy định của
khuôn khổ đó, và:
(i) Thừa nhận rõ ràng hoặc ngầm ẩn rằng, để đạt
được sự trình bày hợp lý của báo cáo tài chính, Ban Giám đốc có thể phải thuyết
minh nhiều hơn so với các quy định cụ thể của khuôn khổ đó, hoặc;
(ii) Thừa nhận rõ ràng rằng Ban Giám đốc có thể
thực hiện khác với một hoặc một số yêu cầu của khuôn khổ để đạt được mục đích
trình bày báo cáo tài chính một cách hợp lý. Những trường hợp
như vậy được coi là cần thiết chỉ trong một số tình huống rất hãn
hữu.
Báo cáo tài chính được lập và trình bày theo
chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp
lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính được xác định là báo
cáo tài chính được lập và trình bày theo khuôn khổ về trình bày hợp
lý.
Thuật
ngữ “Khuôn khổ về tuân thủ” được sử dụng để chỉ khuôn khổ về việc lập và trình
bày báo cáo tài chính mà yêu cầu phải tuân thủ các quy định của khuôn khổ đó
nhưng không bao gồm việc thừa nhận các điểm (i) hoặc (ii) trên
đây.
(b) Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông
tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán
và dựa trên các tài liệu, thông tin
này, kiểm toán viên đưa ra kết luận và từ đó hình thành ý kiến kiểm toán. Bằng
chứng kiểm toán bao gồm những tài liệu,
thông tin chứa đựng trong các tài
liệu, sổ kế toán, kể cả báo cáo
tài chính và những tài liệu, thông
tin khác. Bằng chứng kiểm toán phải đảm bảo tính đầy đủ và tính thích
hợp:
(i) Tính đầy đủ của bằng chứng
kiểm toán: Là tiêu chuẩn đánh giá về số lượng bằng chứng kiểm toán. Số lượng
bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm toán viên
đối với rủi ro có sai sót trọng yếu và chất lượng của mỗi bằng chứng kiểm
toán;
(ii) Tính thích hợp của bằng
chứng kiểm toán: Là tiêu chuẩn đánh giá về chất lượng của các bằng chứng kiểm
toán. Bằng chứng kiểm toán phải đảm bảo phù hợp và đáng tin cậy để hỗ trợ cho
kiểm toán viên đưa ra các kết luận làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm
toán;
(c) Rủi ro kiểm toán: Là rủi ro do kiểm toán viên đưa ra ý kiến
kiểm toán không phù hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn chứa đựng
sai sót trọng yếu. Rủi ro kiểm toán là hệ quả của rủi ro có sai sót trọng yếu (gồm rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát)
và rủi ro phát hiện;
(d) Kiểm toán viên: Là những người
thực hiện cuộc kiểm toán, gồm thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc
kiểm toán và các thành viên khác trong nhóm kiểm toán. Trong chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam, hầu hết các trường hợp, khi sử dụng thuật ngữ “kiểm toán viên” đã bao
gồm thuật ngữ “doanh nghiệp kiểm toán”;
(e) Rủi ro phát hiện: Là rủi ro mà
trong quá trình kiểm toán, các thủ tục mà kiểm toán viên thực hiện nhằm làm giảm
rủi ro kiểm toán xuống tới mức thấp có thể chấp nhận được nhưng vẫn không phát
hiện được hết các sai sót trọng yếu khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp
lại;
(f) Báo cáo tài chính: Là sự trình bày một cách hệ
thống về các thông tin tài chính quá khứ, bao gồm các thuyết minh có liên quan,
với mục đích công bố thông tin về tình hình tài chính và các nghĩa vụ của đơn vị
tại một thời điểm hoặc những thay đổi trong một thời kỳ, phù hợp với khuôn khổ
về lập và trình bày báo cáo tài chính. Các thuyết minh liên quan thông thường là
phần tóm tắt các chính sách kế toán quan trọng và các thông tin diễn giải khác.
Thuật ngữ “báo cáo tài chính” thường có nghĩa là một bộ báo cáo tài chính (đầy
đủ) theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng. Thuật ngữ “báo cáo tài chính riêng lẻ” được
sử dụng để chỉ một báo cáo trong bộ báo cáo tài chính (đầy đủ);
(g) Thông tin tài chính quá khứ:
Là thông tin được trình bày bằng thuật ngữ tài chính liên quan đến một đơn vị cụ
thể, phát sinh chủ yếu từ hệ thống kế toán của đơn vị, phản ánh các sự kiện kinh
tế đã xảy ra trong các kỳ trước hoặc các điều kiện kinh tế tại một thời điểm
trong quá khứ;
(h) Ban Giám đốc: Là những người có trách nhiệm trực
tiếp quản lý và điều hành hoạt động của doanh nghiệp, tổ chức hoặc các chức danh
khác theo quy định của Điều lệ công ty hoặc văn bản của cấp quản lý có thẩm
quyền về tổ chức bộ máy hoạt động của tổ chức. Tùy theo từng đơn vị, Ban Giám
đốc có thể bao gồm toàn bộ hoặc một số thành viên trong Ban quản trị của đơn vị,
ví dụ Giám đốc đồng thời là thành viên Ban quản trị, hoặc chủ sở hữu đồng thời
là Giám đốc đối với doanh nghiệp tư nhân. Thành viên Ban Giám đốc bao gồm những người
có chức danh: Tổng Giám đốc, Phó Tổng Giám đốc, Giám đốc, Phó Giám đốc Công ty,
hoặc có thể là Giám đốc, Phó Giám đốc Chi nhánh Công ty;
(i) Sai sót: Là sự khác biệt giữa
giá trị, cách phân loại, trình bày hoặc thuyết minh của một khoản mục trên báo
cáo tài chính với giá trị, cách phân loại, trình bày hoặc thuyết minh của khoản
mục đó theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng. Sai
sót có thể phát sinh do nhầm lẫn hoặc gian lận[];
Khi kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính đã được
lập và trình bày trung thực và hợp lý
trên các khía cạnh trọng yếu hay chưa, sai sót có thể bao gồm những điều chỉnh
về giá trị, cách phân loại, trình bày hoặc thuyết minh mà theo xét đoán của kiểm
toán viên là cần thiết để báo cáo tài chính được lập và trình bày trung thực và hợp lý,
trên các khía cạnh trọng yếu[;
(j) Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm
toán liên quan đến trách nhiệm của Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm
toán (trong phạm vi phù hợp): Là việc Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm
vi phù hợp) phải hiểu và thừa nhận rằng để làm cơ sở cho việc thực hiện một cuộc
kiểm toán theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam thì Ban Giám đốc và Ban quản trị
có trách nhiệm:
(i) Đối với việc lập và trình bày báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ về
lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, bao gồm cả sự trình bày hợp lý;
(ii) Đối với kiểm soát nội bộ mà Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi
phù hợp) xác định là cần thiết để đảm bảo cho việc lập và trình bày báo cáo tài
chính không còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn;
(iii) Trong việc cung cấp cho kiểm toán viên:
a. Quyền tiếp cận với tất cả tài
liệu, thông tin mà Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) nhận
thấy là có liên quan đến quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính như chứng
từ kế toán, sổ kế toán và tài liệu khác;
b. Các tài liệu, thông tin bổ
sung mà kiểm toán viên yêu cầu Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù
hợp) cung cấp hoặc giải trình để phục
vụ cho mục đích của cuộc kiểm toán;
c. Quyền tiếp cận không hạn chế đối với nhân sự của đơn vị được kiểm toán
mà kiểm toán viên xác định là cần thiết để thu thập bằng chứng kiểm toán.
Cụm từ “Cơ sở để tiến hành cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm của Ban Giám
đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp)” có thể được
gọi tắt là “cơ sở”.
(k) Xét đoán chuyên môn: Là sự vận
dụng các kỹ năng, kiến thức và kinh nghiệm phù hợp về tài chính, kế toán, kiểm
toán, chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp để đưa ra quyết định về
các hành động phù hợp trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán;
(l) Thái độ hoài nghi nghề
nghiệp: Là thái độ luôn nghi vấn, cảnh giác đối với những tình huống cụ thể có
thể là dấu hiệu của sai sót do nhầm lẫn hay do gian lận, và đánh giá cẩn trọng đối với các bằng chứng kiểm
toán;
(m) Đảm bảo hợp lý: Trong bối
cảnh của cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, đảm bảo hợp lý là sự đảm bảo ở mức độ
cao nhưng không phải là tuyệt đối;
(n) Rủi ro có sai sót trọng yếu:
Là rủi ro khi báo cáo tài chính chứa đựng những sai sót trọng yếu trước khi kiểm
toán. Tại cấp độ cơ sở dẫn liệu, rủi ro có sai sót trọng yếu bao gồm hai bộ
phận:
(i) Rủi ro tiềm tàng: Là rủi ro
tiềm ẩn, vốn có, do khả năng cơ sở dẫn liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài
khoản hay thông tin thuyết minh có thể chứa đựng sai sót trọng yếu, khi xét
riêng lẻ hay tổng hợp lại, trước khi xem xét đến bất kỳ kiểm soát nào có liên
quan;
(ii) Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro
xảy ra sai sót trọng yếu, khi xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, đối với cơ sở dẫn
liệu của một nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh
mà kiểm soát nội bộ của đơn vị không thể
ngăn chặn hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời;
(o) Ban quản trị: Là một bộ phận
có trách nhiệm giám sát việc điều hành hoạt động và thực hiện nghĩa vụ giải
trình, kể cả trách nhiệm giám sát việc lập và trình bày báo cáo tài chính của
đơn vị được kiểm toán. Tùy theo từng đơn vị, Ban quản trị có thể bao gồm Hội
đồng quản trị, Hội đồng quản lý hoặc Hội đồng thành viên, trong đó có thể bao
gồm cả các thành viên Ban Giám đốc. Trong doanh nghiệp tư nhân, Ban quản trị có
thể chỉ là một người có trách nhiệm phê duyệt báo cáo tài chính mà công việc này
thường do chủ sở hữu đồng thời là Giám đốc thực hiện.
II/ NỘI DUNG CHUẨN MỰC
Yêu cầu
Chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp liên quan đến kiểm toán
báo cáo tài chính
14. Kiểm toán viên phải tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề
nghiệp có liên quan, bao gồm cả tính độc lập, liên quan đến kiểm toán báo cáo
tài chính (xem hướng dẫn tại đoạn A14 - A17 Chuẩn mực này).
Thái độ hoài nghi nghề nghiệp
15. Kiểm toán viên phải lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán với thái độ
hoài nghi nghề nghiệp để nhận biết các trường hợp có thể dẫn đến báo cáo tài
chính chứa đựng những sai sót trọng yếu (xem hướng dẫn tại đoạn A18 - A22 Chuẩn
mực này).
Xét
đoán chuyên môn
16. Kiểm toán viên
phải thực hiện các xét đoán chuyên môn trong suốt quá trình lập kế hoạch và tiến
hành cuộc kiểm toán báo cáo tài chính (xem hướng dẫn tại đoạn A23 - A27 Chuẩn
mực này).
Bằng
chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp và rủi ro kiểm toán
17. Để đạt được sự
đảm bảo hợp lý, kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích
hợp để làm giảm rủi ro kiểm toán xuống một mức thấp có thể chấp nhận được, từ đó
cho phép kiểm toán viên đưa ra các kết luận phù hợp làm cơ sở cho việc hình
thành ý kiến kiểm toán (xem hướng dẫn tại đoạn A28 - A52 Chuẩn mực
này).
Thực hiện cuộc
kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
Tuân
thủ các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến cuộc kiểm toán
18. Kiểm toán viên
phải tuân thủ tất cả các chuẩn mực kiểm toán có liên quan đến cuộc kiểm toán.
Một chuẩn mực kiểm toán được xác định là có liên quan đến cuộc kiểm toán khi
chuẩn mực đó đang có hiệu lực và cuộc kiểm toán có các tình huống đã được quy
định và hướng dẫn trong chuẩn mực (xem hướng dẫn tại đoạn A53 - A57 Chuẩn mực này).
19. Kiểm toán viên
phải hiểu toàn bộ quy định chung, nội dung chuẩn mực và
hướng dẫn áp dụng của từng chuẩn mực kiểm toán để hiểu được mục tiêu và vận dụng
một cách phù hợp các yêu cầu của chuẩn mực (xem hướng dẫn tại đoạn A58 - A66
Chuẩn mực này).
20. Trong báo cáo
kiểm toán, kiểm toán viên và doanh nghiệp
kiểm toán không được tuyên bố đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
nếu kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm
toán không đảm bảo tuân thủ các yêu cầu của Chuẩn mực này và toàn bộ các
chuẩn mực kiểm toán khác có liên quan đến cuộc kiểm toán.
Mục
tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán
21. Để đạt được mục
tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh
nghiệp kiểm toán, trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán,
kiểm toán viên phải sử dụng các mục tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán
liên quan, đồng thời phải xem xét mối liên hệ giữa các chuẩn mực kiểm toán để
(xem hướng dẫn tại đoạn A67 - A69 Chuẩn mực này):
(a) Xác định sự cần thiết phải thực hiện các thủ
tục kiểm toán bổ sung ngoài các thủ tục mà chuẩn mực kiểm toán yêu cầu để đạt
được các mục tiêu đã quy định trong chuẩn mực kiểm toán (xem hướng dẫn
tại đoạn A70 Chuẩn mực này);
(b) Đánh giá về tính đầy đủ và thích hợp của các
bằng chứng kiểm toán đã thu thập (xem hướng dẫn
tại đoạn A71 Chuẩn mực này).
Tuân
thủ các quy định có liên quan
22. Ngoài quy định
tại đoạn 23, kiểm toán viên và
doanh nghiệp kiểm toán phải tuân thủ
tất cả các quy định của từng chuẩn mực kiểm toán, trừ khi, xét trên bối cảnh của
cuộc kiểm toán đang thực hiện thì:
(a) Toàn bộ chuẩn mực kiểm toán đó không liên
quan đến cuộc kiểm toán; hoặc
(b) Một hoặc một số quy định nào đó là không phù
hợp bởi vì quy định đó phải được áp dụng có điều kiện và điều kiện đó lại không
tồn tại trong cuộc kiểm toán (xem hướng dẫn
tại đoạn A72 -
A73 Chuẩn mực này).
23. Trong trường hợp
ngoại lệ, nếu kiểm toán viên xét thấy cần thực hiện khác so với một quy định nào
đó của một chuẩn mực kiểm toán thì kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục
kiểm toán thay thế để đạt được mục tiêu đặt ra. Việc thực hiện khác so với một
quy định của chuẩn mực chỉ phát sinh khi quy định đó đòi hỏi kiểm toán viên phải
thực hiện một thủ tục mà trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán thì thủ tục
đó là không hiệu quả hoặc không thể thực hiện được để đạt được mục tiêu đặt ra
(xem hướng dẫn tại đoạn A74 Chuẩn mực này).
Không
đạt được mục tiêu
24. Nếu không thể đạt
được một mục tiêu quy định trong một chuẩn mực kiểm toán thì kiểm toán viên phải
đánh giá liệu điều này có gây cản trở cho việc đạt được mục tiêu tổng thể của
kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán và có dẫn đến yêu cầu kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán phải đưa ra
ý
kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần hoặc rút khỏi cuộc kiểm
toán theo quy định của chuẩn mực kiểm toán, pháp luật và các quy định có liên
quan hay không. Việc không đạt được mục tiêu là một vấn đề quan trọng cần lưu
lại trong hồ sơ kiểm toán theo quy định tại đoạn 08(c)
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
III/ HƯỚNG DẪN ÁP
DỤNG
Kiểm toán báo cáo tài
chính
Phạm vi kiểm toán (hướng dẫn đoạn 03 Chuẩn mực
này)
A1.
Ý
kiến của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán về báo cáo tài chính đề cập
đến việc liệu báo cáo tài chính có được lập và trình bày phù hợp với khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng
yếu hay không. Đó là dạng ý kiến phổ biến đối với tất cả các cuộc kiểm toán báo
cáo tài chính. Ý kiến của kiểm toán viên không đưa ra sự đảm bảo về khả năng tồn
tại trong tương lai của đơn vị được kiểm toán, hay hiệu quả trong công tác điều
hành của Ban Giám đốc đơn vị. Trong một số trường hợp, pháp luật và các quy định
có liên quan có thể yêu cầu kiểm toán viên đưa ra ý kiến về một số vấn đề khác,
như hiệu quả của kiểm soát nội bộ hay sự phù hợp giữa báo cáo của Ban Giám đốc
với báo cáo tài chính. Do chuẩn mực kiểm toán chỉ quy định và hướng dẫn đối với
các vấn đề liên quan tới việc đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính, kiểm toán viên
có thể phải thực hiện thêm các công việc bổ sung nếu kiểm toán viên có thêm các
trách nhiệm đưa ra ý kiến về các vấn đề khác ngoài phạm vi báo cáo tài chính.
Lập và trình bày báo cáo tài
chính (hướng dẫn đoạn 04 Chuẩn mực
này)
A2.
Pháp luật và các quy định có thể quy định
về các trách nhiệm của Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài
chính. Tuy nhiên, mức độ chi tiết hoặc hình thức thể hiện của các quy định này
có thể khác nhau tùy theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính. Trong mọi trường hợp, cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
(a)
Đối với việc lập và trình
bày báo cáo tài chính phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính được áp dụng, bao gồm cả sự trình bày hợp lý;
(b)Đối với kiểm soát nội bộ mà
Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) xác định là cần thiết để
đảm bảo cho việc lập và trình bày báo cáo tài chính không còn sai sót trọng yếu
do gian lận hoặc nhầm lẫn;
(c)
Trong việc cung cấp cho kiểm
toán viên:
(i)
Quyền tiếp cận với tất cả tài liệu, thông tin mà Ban Giám đốc và
Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) nhận thấy là có liên quan đến quá trình lập
và trình bày báo cáo tài chính như chứng từ kế toán, sổ kế toán và tài liệu
khác;
(ii)
Các tài liệu, thông tin bổ sung mà kiểm toán
viên yêu cầu Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) cung cấp hoặc giải trình để phục vụ cho
mục đích của cuộc kiểm toán;
(iii)
Quyền tiếp cận không hạn chế
đối với nhân sự của đơn vị được kiểm toán mà kiểm toán viên xác định là cần
thiết để thu thập bằng chứng kiểm toán.
A3.
Các yêu cầu đối với Ban Giám
đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) trong quá trình lập và trình bày báo
cáo tài chính, gồm:
(1)
Xác định khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính được áp dụng,
theo yêu cầu của pháp luật và các quy định liên quan (nếu có);
(2)
Lập và trình bày báo cáo tài
chính phù hợp với khuôn khổ đó;
(3)
Trình bày khuôn khổ đó một
cách thích hợp trong báo cáo tài chính.
Quá
trình lập và trình bày báo cáo tài chính đòi hỏi Ban Giám đốc phải sử dụng những
xét đoán khi lập các ước tính kế toán phù hợp với từng tình huống, cũng như phải
lựa chọn và áp dụng các chính sách kế toán phù hợp. Những xét đoán này phải được
thực hiện trong phạm vi của khuôn khổ về lập và trình
bày báo cáo tài chính được áp dụng.
A4.
Báo cáo tài chính có thể được lập theo
một khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính nhằm đáp ứng:
(1)
Nhu cầu chung về thông tin
tài chính của số đông người sử dụng báo cáo tài chính (còn gọi là “Báo cáo tài
chính cho mục đích chung”); hoặc
(2)
Nhu cầu về thông tin tài
chính cho một số đối tượng sử dụng báo cáo tài chính cụ thể (còn gọi là “Báo cáo
tài chính cho mục đích đặc biệt”).
A5.
Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính thường bao gồm: Luật Kế toán, chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán và các quy
định pháp lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính. Trong một
số trường hợp, việc lập và trình bày báo cáo tài chính còn phải tuân theo các
quy định và hướng dẫn sau:
(1)
Môi trường pháp lý và đạo
đức, như các luật, các quy định, phán quyết của tòa án, chuẩn mực và các quy
định về đạo đức nghề nghiệp kế toán;
(2)
Các hướng dẫn về chuẩn mực
kế toán do các cơ quan, tổ chức có chức năng soạn thảo chuẩn mực hoặc tổ chức
nghề nghiệp ban hành;
(3)
Các hướng dẫn xử lý tình
huống kế toán cụ thể do các cơ quan, tổ chức có chức năng soạn thảo chuẩn mực
hoặc tổ chức nghề nghiệp ban hành;
(4)
Các thông lệ kế toán có tính
phổ biến và đặc thù được thừa nhận rộng rãi.
....... Khi có mâu
thuẫn giữa khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính với các tài liệu
hướng dẫn, hoặc giữa các tài liệu thì tài liệu nào có tính pháp lý cao nhất sẽ
được áp dụng.
A6.
Khuôn khổ về lập và trình
bày báo cáo tài chính xác định rõ hình thức và nội dung của các báo cáo tài
chính. Mặc dù có thể không quy định rõ phương pháp hạch toán hay thuyết minh đối
với tất cả các giao dịch hoặc sự kiện, khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính thường quy định đầy đủ các nguyên tắc để làm cơ sở cho việc xây dựng và áp
dụng các chính sách kế toán một cách nhất quán theo yêu cầu của khuôn khổ
đó.
A7.
Một số khuôn khổ về lập và trình bày báo
cáo tài chính là khuôn khổ về trình bày hợp lý, trong khi một số khác lại là
khuôn khổ về tuân thủ. Các khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính bao
gồm chủ yếu là các chuẩn mực về lập và trình bày báo cáo tài chính do cơ quan,
tổ chức có chức năng ban hành để sử dụng cho việc lập và trình bày báo cáo tài
chính cho mục đích chung thường được coi là khuôn khổ về trình bày hợp lý, ví
dụ, các Chuẩn mực lập và trình bày báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) do Ủy ban
chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) ban hành.
A8.
Khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính được áp dụng cũng quy định các báo cáo trong một bộ báo cáo tài chính đầy
đủ. Đối với nhiều khuôn khổ, báo cáo tài chính phải cung cấp được các thông tin
về tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ của
đơn vị. Theo đó, một bộ báo cáo tài chính đầy đủ thường phải bao gồm: Bảng cân
đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo thay đổi vốn chủ sở
hữu, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Bản thuyết minh báo cáo tài chính. Theo quy định của một số ngành đặc thù thì
một bộ báo cáo tài chính đầy đủ còn có thể bao gồm các báo cáo khác. Trong
một số trường hợp thì một báo cáo tài chính riêng lẻ và bản thuyết minh kèm
theo cũng có thể tạo thành một bộ báo cáo tài chính đầy
đủ.
Các ví
dụ về một báo cáo tài chính riêng lẻ kèm theo bản
thuyết minh để tạo thành một bộ báo cáo tài chính đầy đủ:
(1)
Bảng cân đối kế toán hoặc Báo cáo tình hình tài
chính;
(2)
Báo cáo kết quả hoạt động
kinh doanh hoặc Báo cáo tình hình hoạt động;
(3)
Báo cáo lưu chuyển tiền
tệ;
(4)
Bảng cân đối tài
khoản;
(5)
Báo cáo biến động vốn chủ sở
hữu;
(6)
Báo cáo thu nhập và chi
phí;
(7)
Báo cáo hoạt động theo dòng sản phẩm.
A9.
Đoạn 06(a) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
số 210 quy định kiểm toán viên phải xác định xem liệu khuôn khổ về lập và trình
bày báo cáo tài chính mà đơn vị được kiểm toán áp dụng có thể chấp nhận được hay
không. Đoạn 08 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
A10.
Điều kiện tiên quyết để kiểm toán viên
chấp nhận cuộc kiểm toán là kiểm toán viên cần được Ban Giám đốc và Ban quản trị
đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) cam kết về việc họ hiểu và thừa
nhận những trách nhiệm đã hướng dẫn tại đoạn A2 Chuẩn mực này, vì đây là cơ sở
quan trọng để tiến hành cuộc kiểm toán theo quy định tại đoạn 06(b) Chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam số 210.
Lưu ý
khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công
A11.
Các quy định về kiểm toán đơn vị trong
lĩnh vực công có thể nhiều hơn so với các đơn vị khác. Do đó, cơ sở để tiến hành
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của một đơn vị trong lĩnh vực công, liên quan
đến trách nhiệm của Ban Giám đốc, có thể còn có các trách nhiệm khác như trách
nhiệm thực hiện các giao dịch và sự kiện phải tuân theo các quy định của pháp
luật và quy định của các cơ quan chức năng khác (xem thêm đoạn A57 Chuẩn mực
này).
Dạng ý kiến kiểm
toán (hướng dẫn đoạn 08 Chuẩn mực
này)
A12.
Ý kiến mà kiểm toán viên đưa ra là báo
cáo tài chính có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Dạng ý kiến kiểm
toán sẽ phụ thuộc vào khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp
dụng, pháp luật và các quy định có liên quan. Hầu hết khuôn khổ về lập và trình
bày báo cáo tài chính đều có các quy định về trình bày báo cáo tài chính, khi
đó, việc lập báo cáo tài chính theo quy định sẽ bao hàm
cả việc trình bày báo cáo tài chính.
A13.
Khi khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo
tài chính là khuôn khổ về trình bày hợp lý (thường áp dụng trong trường hợp báo
cáo tài chính cho mục đích chung) thì dạng ý kiến kiểm toán mà chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam yêu cầu là liệu báo cáo tài chính có được lập và trình bày trung thực và hợp lý, trên
các khía cạnh trọng yếu hay không. Khi khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính là khuôn khổ về tuân thủ, dạng ý kiến kiểm toán mà chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam yêu cầu là liệu báo cáo tài chính có được lập và trình bày tuân thủ các
quy định, trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Trừ khi có quy định khác, các
hướng dẫn trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Chuẩn mực và các
quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan đến kiểm toán báo cáo tài chính
(hướng dẫn đoạn 14 Chuẩn mực này)
A14.
Kiểm toán viên phải tuân thủ chuẩn mực và
các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan, bao gồm cả tính độc lập, liên
quan đến kiểm toán báo cáo tài chính. Các yêu cầu của Chuẩn mực đạo đức nghề
nghiệp liên quan đến kiểm toán báo cáo tài chính được quy định tại Phần A và
Phần B của Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán Việt Nam (sau đây gọi là “Chuẩn mực đạo đức nghề
nghiệp”).
A15.
Phần A của Chuẩn mực đạo đức
nghề nghiệp quy định các nguyên tắc cơ bản về đạo đức nghề nghiệp đối với kiểm
toán viên khi tiến hành cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, đồng thời hướng dẫn áp
dụng các nguyên tắc đó. Các nguyên tắc cơ bản mà kiểm toán viên phải tuân thủ
theo yêu cầu của Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp là:
(a)
Độc lập;
(b)
Chính trực;
(c)
Khách quan;
(d)
Năng lực chuyên môn và tính
thận trọng;
(e)
Tính bảo mật;
(f)
Tư cách nghề
nghiệp;
(g)
Tuân thủ chuẩn mực chuyên
môn.
Phần B của Chuẩn mực đạo đức
nghề nghiệp đưa ra các ví dụ minh họa về việc áp dụng các quy định chung trong các tình huống cụ thể.
A16.
Chuẩn mực đạo đức nghề
nghiệp yêu cầu kiểm toán viên phải đảm bảo tính độc lập đối với đơn vị được kiểm
toán. Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quy định tính độc lập bao gồm cả độc lập về
tư tưởng và độc lập về hình thức. Sự độc lập của kiểm toán viên đối với đơn vị
được kiểm toán đảm bảo cho kiểm toán viên trong việc đưa ra ý kiến kiểm toán mà
không chịu tác động của bất kỳ yếu tố nào. Sự độc lập giúp kiểm toán viên gia
tăng tính chính trực, khách quan và duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp.
A17.
Chuẩn mực kiểm soát chất
lượng VSQC1 và các quy định của pháp luật có liên quan (xem đoạn 02 Chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam số 220) quy định trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán trong
việc xây dựng và duy trì hệ thống kiểm soát chất lượng đối với các cuộc kiểm
toán. Đoạn 20 - 25 Chuẩn mực kiểm soát chất lượng VSQC1 quy định các trách nhiệm
của doanh nghiệp kiểm toán trong việc xây dựng các chính sách và thủ tục để đạt
được sự đảm bảo hợp lý rằng doanh nghiệp kiểm toán và nhân sự của doanh nghiệp
kiểm toán đã tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên
quan, bao gồm cả tính độc lập. Đoạn 09 - 12 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220
quy định trách nhiệm của thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán đối với chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan. Các
yêu cầu này bao gồm duy trì tính cảnh giác, thông qua việc quan sát và tiến hành
tìm hiểu (nếu cần) khi có bằng chứng về việc thành viên nhóm kiểm toán không
tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan; xác định
cách xử lý phù hợp của thành viên Ban Giám đốc phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán
nếu có vấn đề cho thấy thành viên nhóm kiểm toán không tuân thủ chuẩn mực và các
quy định về đạo đức nghề nghiệp; và hình thành kết luận về sự tuân thủ quy định
về tính độc lập áp dụng đối với cuộc kiểm toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
220 cho phép nhóm kiểm toán dựa vào hệ thống kiểm soát chất lượng của doanh
nghiệp kiểm toán để thực hiện các trách nhiệm về thủ tục kiểm soát chất lượng áp
dụng với cuộc kiểm toán, trừ khi doanh nghiệp kiểm toán hoặc các bên khác có
hướng dẫn khác.
Thái
độ hoài nghi nghề nghiệp (hướng dẫn đoạn
15 Chuẩn mực này)
A18.
Hoài nghi nghề nghiệp là thái độ cảnh
giác đối với các vấn đề như:
(1)
Các bằng chứng kiểm toán mâu
thuẫn với nhau;
(2)
Thông tin dẫn đến việc nghi
ngờ về độ tin cậy của các tài liệu và kết quả phỏng vấn đã được sử dụng làm bằng
chứng kiểm toán;
(3)
Các sự kiện có thể là dấu
hiệu của gian lận;
(4)
Các tình huống đặt ra yêu
cầu phải thực hiện thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài những thủ tục mà chuẩn mực
kiểm toán yêu cầu.
A19.
Kiểm toán viên cần duy trì thái độ hoài
nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán để giảm các rủi ro:
(1)
Bỏ qua các sự kiện và tình
huống bất thường;
(2)
Vội vàng rút ra kết luận chỉ
từ việc quan sát;
(3)
Sử dụng các giả định không
phù hợp khi xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của
thủ tục kiểm toán và đánh giá kết quả các thủ tục đó.
A20.
Kiểm toán viên phải có thái
độ hoài nghi nghề nghiệp để đánh giá một cách nghiêm túc đối với bằng chứng kiểm
toán. Điều này bao gồm sự nghi ngờ đối với các bằng chứng kiểm toán mâu thuẫn,
trái ngược và đánh giá mức độ tin cậy của các tài liệu, kết quả phỏng vấn cũng
như các thông tin khác do Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán
cung cấp. Thái độ hoài nghi nghề nghiệp cũng bao gồm sự xem xét về tính đầy đủ
và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán thu thập được trong từng hoàn cảnh cụ
thể, ví dụ trong trường hợp tồn tại rủi ro có gian lận nhưng lại chỉ có một tài
liệu làm bằng chứng kiểm toán duy nhất cho một khoản mục trọng yếu trên báo cáo
tài chính, mà tài liệu này dễ bị gian
lận, làm giả.
A21.
Kiểm toán viên có thể chấp nhận tính xác
thực của các ghi chép và tài liệu, trừ khi kiểm toán viên có lý do để không chấp
nhận. Tuy nhiên, kiểm toán viên phải xem xét độ tin cậy của tài liệu, thông tin được sử dụng làm
bằng chứng kiểm toán theo quy định tại đoạn 07 - 09
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500. Trong trường hợp nghi ngờ về độ tin cậy của
tài liệu, thông tin hoặc có dấu hiệu
gian lận (ví dụ, trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên nhận thấy các sự kiện
khiến kiểm toán viên tin rằng một tài liệu nào đó không trung thực hoặc một nội
dung nào đó trong tài liệu bị giả mạo), các chuẩn mực kiểm toán yêu cầu kiểm
toán viên phải kiểm tra kỹ lưỡng hơn
và sửa đổi hoặc bổ sung các thủ tục kiểm toán cần thiết để làm rõ cho nghi ngờ
đó (xem đoạn 13 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240, đoạn 11 Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 500, đoạn 10 - 11 và 16 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
505).
A22.
Kiểm toán viên có thể sử dụng kinh nghiệm
và hiểu biết của mình trong quá khứ về sự trung thực và tính chính trực của Ban
Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm toán. Tuy nhiên, việc tin tưởng vào sự
trung thực và tính chính trực của Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị được kiểm
toán không làm giảm thái độ hoài nghi nghề nghiệp hoặc không cho phép kiểm toán
viên thỏa mãn với các bằng chứng kiểm toán chưa đủ thuyết phục để đạt được sự
đảm bảo hợp lý.
Xét
đoán chuyên môn (hướng dẫn đoạn
16 Chuẩn mực này)
A23.
Xét đoán chuyên môn là đòi hỏi thiết yếu
khi tiến hành kiểm toán. Kiểm toán viên sẽ không thể thực hiện được chuẩn mực và
các quy định về đạo đức nghề nghiệp, các chuẩn mực kiểm toán, các quyết định cần
thiết trong suốt cuộc kiểm toán nếu không sử dụng các kiến thức và kinh nghiệm
một cách phù hợp với thực tế và hoàn cảnh cụ thể. Xét đoán chuyên môn rất cần
thiết trong việc đưa ra các quyết định về:
(1)
Mức trọng yếu và rủi ro kiểm
toán;
(2)
Nội dung, lịch trình và phạm
vi các thủ tục kiểm toán được sử dụng để đáp ứng các yêu cầu của chuẩn mực kiểm
toán và thu thập bằng chứng kiểm toán;
(3)
Đánh giá tính đầy đủ và
thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập và sự cần thiết phải thu thập
thêm các bằng chứng kiểm toán để đạt được mục tiêu của các chuẩn mực kiểm toán
và mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên;
(4)
Đánh giá các xét đoán của
Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán trong việc áp dụng khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính;
(5)
Đưa ra kết luận dựa trên các
bằng chứng kiểm toán đã thu thập, ví dụ, khi đánh giá tính hợp lý của các ước
tính kế toán mà Ban Giám đốc sử dụng khi lập báo cáo tài chính.
A24.
Đặc điểm nổi bật về tính xét đoán chuyên
môn mà kiểm toán viên phải có là việc kiểm toán viên sử dụng những kiến thức
được đào tạo, sự hiểu biết và kinh nghiệm để phát triển kỹ năng cần thiết nhằm
đưa ra những xét đoán hợp lý.
A25.
Việc thực hiện xét đoán
chuyên môn trong bất kỳ trường hợp nào đều dựa trên hiểu biết của kiểm toán viên
về thực tế và hoàn cảnh cụ thể. Đối với những vấn đề phức tạp hoặc bất đồng xảy
ra trong quá trình kiểm toán, để đưa ra xét đoán chuyên môn có tính chuyên
nghiệp và hợp lý, kiểm toán viên có thể xin ý kiến tư vấn ở mức độ thích hợp từ
trong hay ngoài doanh nghiệp kiểm toán, trong nội bộ nhóm kiểm toán hoặc giữa
nhóm kiểm toán với các bên khác, như quy định tại đoạn 18 Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 220.
A26.
Xét đoán chuyên môn có thể
được đánh giá dựa vào việc xem xét sự vận dụng các nguyên tắc về kế toán và kiểm
toán một cách thành thạo, phù hợp và nhất quán với thực tế và tình huống cụ
thể mà kiểm toán viên biết được cho
đến ngày lập báo cáo kiểm toán.
A27.
Xét đoán chuyên môn cần được thực hiện
trong suốt cuộc kiểm toán và thể hiện một cách thích hợp trong hồ sơ kiểm toán.
Kiểm toán viên phải lập và lưu lại
đầy đủ tài liệu kiểm toán để một kiểm toán viên có kinh nghiệm, không có mối
liên hệ nào trước đó với cuộc kiểm toán, có thể hiểu được những xét đoán chuyên
môn quan trọng mà kiểm toán viên đã thực hiện để đưa ra kết luận về những vấn đề
trọng yếu phát sinh trong suốt cuộc kiểm toán theo quy định tại đoạn 08 Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam số 230. Kiểm toán viên không được sử dụng xét đoán chuyên
môn để biện hộ cho những quyết định không chứng minh được bằng thực tế, bằng
những tình huống cụ thể của cuộc kiểm toán hoặc bằng các bằng chứng kiểm toán
đầy đủ và thích hợp.
Tính
đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán và rủi ro kiểm toán
(hướng dẫn đoạn 05 và 17 Chuẩn mực này)
Tính
đầy đủ và thích hợp của bằng
chứng kiểm toán
A28.
Bằng chứng kiểm toán rất cần
thiết để giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến và lập báo cáo kiểm toán. Bản chất
của bằng chứng kiểm toán là mang tính tích lũy và được thu thập chủ yếu từ việc thực hiện các thủ tục kiểm toán
trong suốt cuộc kiểm toán. Bằng chứng kiểm toán cũng có thể bao gồm các tài liệu, thông tin có được từ các nguồn
khác, như từ các cuộc kiểm toán trước (trừ khi kiểm toán viên cho rằng các sự
kiện phát sinh từ khi kết thúc cuộc kiểm toán trước có thể làm tài liệu, thông tin đó không còn phù hợp
với cuộc kiểm toán hiện tại, theo quy định tại đoạn 09 Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 315) hoặc từ thủ tục kiểm soát chất lượng của doanh nghiệp kiểm toán
trong việc xem xét chấp nhận và duy trì khách hàng. Các ghi chép về kế toán
(chứng từ, sổ kế toán…) của đơn vị được kiểm toán là một nguồn bằng chứng kiểm
toán chủ yếu và quan trọng, ngoài các nguồn khác từ bên trong và bên ngoài đơn
vị. Các tài liệu, thông tin được sử
dụng làm bằng chứng kiểm toán có thể được lập bởi một chuyên gia do đơn vị tuyển
dụng hoặc thuê. Bằng chứng kiểm toán còn bao gồm tài liệu, thông tin hỗ trợ, chứng minh
cho cơ sở dẫn liệu của Ban Giám đốc và cả những tài liệu, thông tin trái chiều với cơ sở
dẫn liệu đó. Ngoài ra, trong một số trường hợp, kiểm toán viên có thể sử dụng sự
thiếu tài liệu, thông tin như một
bằng chứng kiểm toán (ví dụ khi Ban Giám đốc từ chối giải trình các vấn đề mà
kiểm toán viên yêu cầu). Phần lớn công việc mà kiểm toán viên thực hiện nhằm hình thành ý kiến
kiểm toán là thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán.
A29. Tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán có mối liên hệ tương
quan. “Đầy đủ” là tiêu chuẩn đánh giá về số lượng của bằng chứng kiểm toán. Số
lượng của bằng chứng kiểm toán cần thu thập chịu ảnh hưởng bởi đánh giá của kiểm
toán viên đối với rủi ro có sai sót (rủi ro được đánh giá ở mức độ càng cao thì
càng cần nhiều bằng chứng kiểm toán) và đồng thời chịu ảnh hưởng bởi chất lượng
của bằng chứng kiểm toán đó (chất lượng mỗi bằng chứng kiểm toán càng cao thì
càng cần ít bằng chứng kiểm toán). Tuy nhiên, nhiều bằng chứng kiểm toán được
thu thập không có nghĩa là chất lượng bằng chứng kiểm toán được đảm bảo.
A30. “Thích hợp” là tiêu chuẩn thể hiện chất lượng của bằng chứng kiểm toán,
bao gồm sự phù hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán trong việc giúp kiểm
toán viên đưa ra các kết luận làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán. Độ tin cậy
của bằng chứng kiểm toán chịu ảnh hưởng bởi nguồn gốc, nội dung bằng chứng và
phụ thuộc vào hoàn cảnh cụ thể mà kiểm toán viên đã thu thập được bằng chứng
đó.
A31. Kiểm toán viên phải thực
hiện xét đoán chuyên môn để xác định liệu đã thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm
toán thích hợp để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp có thể chấp nhận được hay
không, từ đó đưa ra kết luận hợp lý làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến kiểm
toán. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 và các chuẩn mực kiểm toán liên quan
cũng quy định và hướng dẫn các vấn đề kiểm toán viên cần quan tâm trong quá
trình kiểm toán nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp.
Rủi ro kiểm
toán
A32.
Rủi ro kiểm toán là hệ quả của rủi ro có
sai sót trọng yếu và rủi ro phát hiện. Việc đánh giá rủi ro được thực hiện dựa
trên các thủ tục kiểm toán để thu thập thông tin cần
thiết phục vụ mục đích đánh giá rủi ro và dựa vào bằng chứng thu thập trong suốt
quá trình kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro gắn với xét đoán chuyên môn nhiều hơn
là đo lường chính xác.
A33.
Trong chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam
Rủi ro có sai sót
trọng yếu
A34.
Rủi ro có sai sót trọng yếu
có thể tồn tại ở hai cấp độ:
(1)
Cấp độ tổng thể báo cáo tài
chính;
(2)
Cấp độ cơ sở dẫn liệu của
các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh.
A35.
Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ tổng
thể báo cáo tài chính là những rủi ro có sai sót trọng yếu có ảnh hưởng lan tỏa đối với tổng thể báo cáo tài chính và có thể ảnh
hưởng tiềm tàng tới nhiều cơ sở dẫn liệu.
A36.
Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
ở cấp độ cơ sở dẫn liệu giúp kiểm toán viên xác định nội dung, lịch trình, phạm
vi của các thủ tục kiểm toán cần thực hiện tiếp theo nhằm thu thập đầy đủ bằng
chứng kiểm toán thích hợp. Bằng chứng này cho phép kiểm toán viên đưa ra ý kiến
về báo cáo tài chính ở mức độ rủi ro kiểm toán thấp có thể chấp nhận được. Kiểm
toán viên có thể sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để đạt được mục tiêu đánh
giá rủi ro có sai sót trọng yếu. Ví dụ, để làm cho rủi ro phát hiện ở mức độ có
thể chấp nhận được, kiểm toán viên có thể sử dụng một mô hình toán học để thể
hiện mối liên hệ giữa các thành phần của rủi ro kiểm toán. Một kiểm toán viên
khác lại thấy mô hình đó là hữu ích khi lập kế hoạch về các thủ tục kiểm toán.
A37.
Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ
sở dẫn liệu bao gồm hai bộ phận: rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát. Rủi ro
tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là rủi ro của đơn vị được kiểm toán và tồn tại một
cách độc lập đối với cuộc kiểm toán báo cáo tài chính.
A38.
Một số cơ sở dẫn liệu và các nhóm giao
dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh liên quan có rủi ro tiềm tàng ở mức
độ cao hơn so với các cơ sở dẫn liệu và các nhóm giao dịch, số dư tài khoản,
thông tin thuyết minh khác. Ví dụ, rủi ro tiềm tàng là cao hơn đối với các phép
tính phức tạp hoặc các tài khoản phản ánh số liệu được hình thành từ các ước
tính kế toán không chắc chắn. Những yếu tố từ bên ngoài làm tăng rủi ro kinh
doanh cũng có thể làm tăng rủi ro tiềm tàng. Ví dụ, sự phát triển của khoa học
và công nghệ có thể làm một sản phẩm nào đó trở nên lỗi thời, dẫn đến hàng tồn
kho trên sổ kế toán bị phản ánh cao hơn giá trị thực tế. Các yếu tố bên trong
đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị có liên quan đến một số hoặc tất
cả các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, thông tin thuyết minh cũng có thể ảnh
hưởng đến rủi ro tiềm tàng liên quan đến một cơ sở dẫn liệu cụ thể, ví dụ trường
hợp không có đủ nguồn vốn ngắn hạn hoặc sự suy thoái của ngành nghề sẽ dẫn đến
thất bại trong kinh doanh.
A39.
Rủi ro kiểm soát thể hiện hiệu quả của
việc thiết kế, vận hành và duy trì kiểm soát nội bộ của Ban Giám đốc nhằm giải
quyết những rủi ro đã xác định có thể cản trở việc hoàn thành các mục tiêu của
đơn vị trong quá trình lập và trình bày báo cáo tài chính. Tuy nhiên, do những
hạn chế vốn có của kiểm soát nội bộ, dù nó được thiết kế phù hợp và vận hành
hiệu quả cũng không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo
cáo tài chính mà chỉ có thể làm giảm bớt rủi ro. Ví dụ về những hạn chế vốn có
của kiểm soát nội bộ gồm: khả năng người thực hiện gây ra nhầm lẫn hoặc lỗi, một
số kiểm soát bị vô hiệu do sự thông đồng hay lạm dụng quyền của người quản lý.
Do đó, một số rủi ro kiểm soát sẽ luôn tồn tại. Các chuẩn mực kiểm toán đưa ra
các điều kiện mà theo đó kiểm toán viên bắt buộc phải, hoặc có thể lựa chọn,
kiểm tra tính hữu hiệu của các hoạt động kiểm soát (thử nghiệm kiểm soát) để xác định nội
dung, lịch trình, phạm vi của các thử nghiệm cơ bản cần thực hiện (xem quy định
tại đoạn 07 - 17 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 330).
A40.
Các chuẩn mực kiểm toán thường không
hướng dẫn riêng về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát mà thường hướng dẫn sự
đánh giá kết hợp về “rủi ro có sai sót trọng yếu”. Tuy nhiên, kiểm toán viên có
thể đánh giá riêng hoặc đánh giá kết hợp cả rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm
soát, tùy theo kỹ thuật hoặc phương pháp luận kiểm toán
và các phương pháp thực hành kiểm toán mà kiểm toán viên lựa chọn. Việc đánh giá
rủi ro có sai sót trọng yếu có thể được thể hiện bằng các thuật ngữ có tính định lượng
như tỷ lệ phần trăm, hoặc các thuật ngữ phi định lượng. Trong mọi trường hợp, sự
cần thiết phải thực hiện đánh giá rủi ro một cách thích hợp còn quan trọng hơn
so với việc sử dụng phương pháp nào để đánh giá rủi ro.
A41.
Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
Rủi ro phát
hiện
A42.
Với một mức rủi ro kiểm toán xác định
trước, mức độ rủi ro phát hiện được chấp nhận có mối quan hệ trái chiều với rủi
ro có sai sót trọng yếu được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Ví dụ, nếu kiểm
toán viên xác định là rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức độ càng cao thì rủi ro
phát hiện có thể chấp nhận ở mức càng thấp, và càng cần các bằng chứng kiểm toán
có tính thuyết phục cao hơn.
A43.
Rủi ro phát hiện liên quan đến nội dung,
lịch trình, phạm vi các thủ tục được kiểm toán viên xác
định để giảm rủi ro kiểm toán xuống mức độ thấp có thể chấp nhận được. Do đó,
rủi ro phát hiện là sự kết hợp giữa tính hiệu quả của các thủ tục kiểm toán và
việc kiểm toán viên thực hiện các thủ tục đó. Các vấn đề sau đây giúp tăng cường
hiệu quả của các thủ tục kiểm toán và việc kiểm toán viên thực hiện các thủ tục
đó, giúp giảm khả năng kiểm toán viên lựa chọn thủ tục kiểm toán không phù hợp,
thực hiện sai thủ tục kiểm toán hoặc hiểu không đúng các kết quả kiểm toán:
(1)
Lập kế hoạch kiểm toán đầy
đủ, phù hợp;
(2)
Bố trí nhân sự phù hợp cho
nhóm kiểm toán;
(3)
Duy trì thái độ hoài nghi
nghề nghiệp;
(4)
Giám sát và kiểm tra các
công việc đã thực hiện.
A44.
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
số 300 và số 330 quy định và hướng dẫn về lập kế hoạch kiểm toán báo cáo tài
chính và biện pháp xử lý của kiểm toán viên đối với rủi ro đã đánh giá. Do những
hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán, rủi ro phát hiện chỉ có thể được giảm bớt mà
không thể loại trừ hoàn toàn. Theo đó, một số rủi ro phát hiện sẽ luôn luôn tồn
tại.
Những
hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán
A45.
Kiểm toán viên không thể loại trừ hoàn
toàn rủi ro kiểm toán và không thể đạt được sự đảm bảo tuyệt đối về việc báo cáo
tài chính hoàn toàn không có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc do nhầm lẫn.
Cuộc kiểm toán luôn có những hạn chế vốn có làm cho hầu hết các bằng chứng kiểm
toán mà kiểm toán viên dựa vào để đưa ra kết luận và hình thành ý kiến kiểm toán
đều mang tính thuyết phục nhiều hơn là tính khẳng định chắc chắn. Những hạn chế
vốn có của cuộc kiểm toán bắt nguồn từ:
(1)
Bản chất của việc lập và
trình bày báo cáo tài chính;
(2)
Bản chất của các thủ tục
kiểm toán;
(3)
Sự cần thiết phải thực hiện
cuộc kiểm toán với thời gian và giá phí hợp lý.
Bản chất của việc
lập và trình bày báo cáo tài
chính
A46.
Việc lập và trình bày báo cáo tài chính
gồm các xét đoán của Ban Giám đốc trong việc áp dụng các quy định của khuôn khổ về lập và
trình bày báo cáo tài chính vào hoàn cảnh thực tế của đơn vị. Ngoài ra, nhiều
khoản mục trên báo cáo tài chính liên quan đến các quyết định hoặc đánh giá chủ
quan hoặc có mức độ không chắc chắn, có thể dẫn đến những cách hiểu khác nhau
đều có thể được chấp nhận. Kết quả là một số khoản mục trên báo cáo tài chính có
mức độ thay đổi tiềm tàng, không thể loại trừ hoàn toàn bằng việc áp dụng các
thủ tục kiểm toán bổ sung. Ví dụ, đối với các ước tính kế toán, chuẩn mực kiểm
toán yêu cầu kiểm toán viên xem xét tính phù hợp của các ước tính kế toán đối
với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng và các thuyết
minh liên quan, đồng thời xem xét khía cạnh định tính trong công việc kế toán
của đơn vị được kiểm toán, bao gồm các dấu hiệu về sự thiên lệch, thiếu khách quan (nếu có) trong các xét
đoán của Ban Giám đốc (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 540 và đoạn 12 Chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam số 700).
Bản chất của các
thủ tục kiểm toán
A47.
Khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán
của kiểm toán viên bị giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý, như:
(1)
Ban Giám đốc đơn vị được
kiểm toán hoặc đối tượng khác có thể cố ý hoặc vô ý không cung cấp đầy đủ thông
tin liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính hoặc thông tin mà kiểm
toán viên yêu cầu. Kiểm toán viên không thể chắc chắn về tính đầy đủ của thông
tin, ngay cả khi kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tục kiểm toán để đạt được
sự đảm bảo hợp lý rằng các thông tin có liên quan đã được thu thập đầy đủ.
(2)
Hành vi gian lận có thể được thực hiện tinh vi và kỹ lưỡng để che
dấu. Các thủ tục kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm
toán có thể không phát hiện hết sai sót cố ý như việc thông đồng để làm giả
chứng từ, làm cho kiểm toán viên tin rằng bằng chứng kiểm toán đó là hợp lệ.
Kiểm toán viên không được đào tạo để làm chuyên gia xác minh chứng từ giả
mạo.
(3)
Mỗi cuộc kiểm toán không
phải là một cuộc điều tra hoặc thanh tra về các sai phạm. Kiểm toán viên không
có quyền điều tra, thanh tra, xét hỏi, khám xét như cuộc điều tra của cơ quan
pháp luật.
Tính kịp thời của báo cáo tài
chính và sự cân đối giữa lợi ích và chi phí
A48.
Kiểm toán viên không được
phép dựa vào khó khăn về nhân sự, thời gian hay chi phí để bỏ qua một thủ tục
kiểm toán mà không có sự thay thế bằng thủ tục nào khác hoặc hài lòng với bằng
chứng kiểm toán không đủ sức thuyết phục. Việc lập kế hoạch kiểm toán một cách
phù hợp sẽ giúp kiểm toán viên có đủ thời gian và nguồn lực để tiến hành cuộc
kiểm toán. Sự thích hợp của thông tin, giá trị của thông tin có xu hướng giảm đi
theo thời gian và cần cân nhắc sự cân đối giữa độ tin cậy của thông tin với chi
phí bỏ ra để có được thông tin đó. Điều này đã được đề cập trong khuôn khổ về
lập và trình bày báo cáo tài chính. Người sử dụng báo cáo tài chính mong muốn
kiểm toán viên đưa ra báo cáo kiểm toán trong khoảng thời gian và giá phí hợp
lý, với nhận thức rằng kiểm toán viên không thể xem xét tất cả các thông tin có
thể hiện hữu hoặc không thể tìm hiểu tất cả các vấn đề một cách thấu đáo, tường
tận dựa trên giả định rằng thông tin đó bị nhầm lẫn hay gian lận cho đến khi
chứng minh được điều ngược lại.
A49.
Để đưa ra báo cáo kiểm toán
kịp thời và cân đối giữa lợi ích và chi phí, kiểm toán viên cần:
(1)
Lập kế hoạch kiểm toán để
đảm bảo cuộc kiểm toán được thực hiện một cách hiệu quả;
(2)
Tập trung nguồn lực kiểm
toán vào những phần hành mà kiểm toán viên cho rằng chứa đựng nhiều rủi ro có
sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn và ít tập trung hơn vào các phần
hành còn lại;
(3)
Sử dụng các thử nghiệm và
biện pháp khác để kiểm tra tổng thể nhằm phát hiện sai sót.
A50.
Để làm rõ các phương pháp đã nêu ở đoạn
A49 Chuẩn mực này, chuẩn mực kiểm toán đưa ra các yêu cầu về lập kế hoạch và
thực hiện cuộc kiểm toán và yêu cầu kiểm toán viên phải:
(1)
Thực hiện các thủ tục đánh
giá rủi ro và các thủ tục liên quan để làm cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có
sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu theo quy
định tại đoạn 05 - 10 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315;
(2)
Sử dụng các thử nghiệm và
biện pháp khác để kiểm tra tổng thể nhằm cung cấp cơ sở hợp lý cho kiểm toán
viên đưa ra kết luận về tổng thể theo quy định của các
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Các
vấn đề khác ảnh hưởng đến hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán
A51.
Đối với một số cơ sở dẫn liệu hoặc những
vấn đề nhất định, các hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán có ảnh hưởng nghiêm
trọng đến khả năng phát hiện sai sót trọng yếu của kiểm toán viên. Các cơ sở dẫn
liệu hoặc vấn đề liên quan này bao gồm:
(1)
Gian lận, đặc biệt là gian
lận có liên quan đến Ban Giám đốc hoặc có sự thông đồng (xem Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam
(2)
Tính hiện hữu và đầy đủ của
các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
(3)
Hành vi không tuân thủ pháp
luật và các quy định (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
(4)
Các sự kiện hoặc điều kiện
trong tương lai có thể ảnh hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được
kiểm toán (xem Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Các
chuẩn mực kiểm toán có liên quan quy định và hướng dẫn các thủ tục kiểm toán
giúp kiểm toán viên làm giảm ảnh hưởng của các hạn chế vốn
có.
A52.
Do hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán, mặc
dù cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Thực
hiện cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
Nội
dung của các chuẩn mực kiểm toán
(hướng
dẫn đoạn 18 Chuẩn mực này)
A53.
Chuẩn mực kiểm toán đặt ra
các tiêu chuẩn cho công việc của kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán để đạt
được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên. Chuẩn mực kiểm toán quy định và hướng
dẫn các trách nhiệm chung của kiểm toán viên, cũng như
những vấn đề mà kiểm toán viên cần quan tâm khi thực hiện các trách nhiệm của
mình trong từng hoàn cảnh cụ thể.
A54.
Phạm vi áp dụng,
ngày có hiệu lực và giới hạn áp dụng của từng chuẩn mực kiểm toán được quy định
và hướng dẫn trong từng chuẩn mực và trong văn bản ban hành chuẩn
mực.
A55.
Khi thực hiện cuộc kiểm toán, kiểm toán
viên có thể phải tuân thủ các yêu cầu của pháp luật và các quy định có liên quan
ngoài quy định của chuẩn mực kiểm toán.
A56.
Kiểm toán viên có thể tiến hành cuộc kiểm
toán đồng thời theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
Lưu
ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công
A57.
Chuẩn mực kiểm toán cũng có thể được áp
dụng đối với cuộc kiểm toán đơn vị trong lĩnh vực công. Trong trường hợp này,
trách nhiệm của kiểm toán viên có thể bị ảnh hưởng do các quy định của cơ quan
Kiểm toán Nhà nước, yêu cầu của pháp luật, các quy định của cơ quan chức năng
đối với đơn vị trong lĩnh vực công, tạo ra phạm vi kiểm toán rộng hơn so với
cuộc kiểm toán báo cáo tài chính theo quy định của chuẩn mực kiểm toán. Chuẩn
mực kiểm toán không quy định và hướng dẫn đối với các trách nhiệm bổ sung này.
Các trách nhiệm này có thể được quy định trong chuẩn mực kiểm toán Nhà nước hoặc
trong hướng dẫn của cơ quan Kiểm toán Nhà nước.
Kết
cấu của chuẩn mực kiểm toán (hướng
dẫn đoạn 19 Chuẩn mực này)
A58.
Mỗi chuẩn mực kiểm toán gồm
03 phần: I/ Quy định chung; II/ Nội dung chuẩn mực và
III/ Hướng dẫn áp dụng. Toàn bộ nội
dung chính của một chuẩn mực kiểm toán giúp người đọc hiểu được các mục tiêu mà
chuẩn mực đưa ra và cách thức thực hiện các yêu cầu của chuẩn mực.
A59.
Khi cần thiết, phần hướng dẫn áp dụng
cũng đưa ra những diễn giải cụ thể hơn về các yêu cầu của chuẩn mực và hướng dẫn
cách thực hiện các yêu cầu đó, cụ thể như sau:
(1)
Diễn giải rõ ràng, chi
tiết hơn ý nghĩa của mỗi yêu cầu hoặc
vấn đề mà yêu cầu đó hướng tới;
(2)
Đưa ra các ví dụ về các thủ
tục kiểm toán phù hợp trong từng tình huống.
Hướng
dẫn nói trên không phải là bắt buộc hoàn toàn mà chỉ giúp cho việc lựa chọn cách
thực hiện các yêu cầu của một chuẩn mực kiểm toán.
Phần hướng dẫn áp dụng cũng đưa ra những thông tin cơ sở cho các vấn đề đã quy
định trong phần nội dung của chuẩn mực kiểm toán.
A60.
Các phụ lục là một bộ phận
của phần hướng dẫn áp dụng. Mục đích và tác dụng của mỗi phụ lục được giải thích
trong phần nội dung chuẩn mực hoặc trong tiêu đề và phần giới thiệu của phụ lục
đó.
A61.
Phần quy định chung của
chuẩn mực có thể bao gồm:
(1)
Mục tiêu và phạm vi áp
dụng của một chuẩn mực kiểm toán, bao
gồm cả mối liên hệ giữa chuẩn mực kiểm toán này với các chuẩn mực kiểm toán
khác;
(3)
Trách nhiệm của kiểm toán
viên và doanh nghiệp kiểm toán và các đối tượng khác có liên quan đến chủ đề của
chuẩn mực kiểm toán;
(4)
Giải thích thuật ngữ liên
quan đến chuẩn mực kiểm toán.
A62.
Một chuẩn mực kiểm toán có
thể có phần giải thích chi tiết về ý nghĩa của một số thuật ngữ khi sử dụng
trong các chuẩn mực kiểm toán, được đặt trong một phần riêng với tiêu đề là
“Giải thích thuật ngữ”. Phần này giúp đảm bảo tính nhất quán khi áp dụng và diễn
giải các chuẩn mực kiểm toán, không thay thế cho thuật ngữ được xây dựng vì các
mục đích khác, như các thuật ngữ trong văn bản pháp luật khác. Các thuật ngữ
được giải thích trong từng chuẩn mực kiểm toán sẽ có cùng ý nghĩa khi nhắc đến ở
các chuẩn mực kiểm toán khác, trừ khi có lưu ý khác.
A63.
Trong một số trường hợp,
phần hướng dẫn áp dụng của chuẩn mực kiểm toán còn đưa ra các lưu ý khi kiểm
toán đơn vị nhỏ và đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công. Các lưu ý này giúp kiểm
toán viên thực hiện các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán trong cuộc kiểm toán tại
các đơn vị đó, nhưng không giới hạn hay làm giảm trách nhiệm của kiểm toán viên
trong việc áp dụng và tuân thủ yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán.
Lưu
ý khi kiểm toán các đơn vị nhỏ
A64.
Để xác định rõ các lưu ý đối với cuộc
kiểm toán các đơn vị nhỏ, “đơn vị nhỏ” là đơn vị có những đặc điểm sau:
(a)
Quyền sở hữu và quyền quản lý tập
trung vào một số ít người (thường là một người – có thể là pháp nhân hay thể
nhân sở hữu đơn vị);
(b)
Có một hoặc một số đặc điểm sau
đây:
(i)
... Các giao dịch rõ ràng hoặc
không phức tạp;
(ii)
.. Cách ghi chép, lưu trữ tài liệu
kế toán đơn giản;
(iii)
. Có ít hoạt động sản xuất, kinh
doanh: chỉ sản xuất hoặc mua bán một số loại sản phẩm, hàng hóa;
(iv) . Có ít kiểm soát nội bộ;
(v)
.. Có ít cấp độ quản lý mà mỗi cấp
có trách nhiệm kiểm soát rộng;
(vi) . Có ít nhân sự và thường phải
kiêm nhiệm.
Những
đặc điểm nêu trên chưa phải là tất cả và cũng không phải chỉ là những đặc điểm
riêng có của các đơn vị nhỏ. Các đơn vị nhỏ không nhất thiết phải có tất cả các
đặc điểm nêu trên.
A65.
Các chuẩn mực kiểm toán đưa
ra các lưu ý khi kiểm toán đơn vị nhỏ với chủ ý là áp dụng cho các tổ chức không
niêm yết. Tuy nhiên, một số lưu ý cũng có thể vận dụng khi kiểm toán các tổ
chức niêm yết nhỏ.
A66.
Các chuẩn mực kiểm toán có sử dụng thuật
ngữ “Chủ sở hữu đồng thời là Giám
đốc” trong trường hợp chủ sở hữu của một đơn vị nhỏ đồng thời chịu trách nhiệm
điều hành hoạt động hàng ngày của đơn vị.
Mục
tiêu quy định trong từng chuẩn mực kiểm toán
(hướng
dẫn đoạn 21 Chuẩn mực này)
A67.
Mỗi chuẩn mực kiểm toán bao
gồm một hoặc một số mục tiêu, tạo ra sự kết nối giữa các yêu cầu với các mục
tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh
nghiệp kiểm toán. Các mục tiêu trong từng chuẩn mực kiểm toán giúp kiểm toán
viên tập trung để đạt được kết quả theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán, đồng thời giúp
kiểm toán viên:
(1)
Hiểu rõ những mục tiêu cần
đạt được và cách thức phù hợp để thực hiện;
(2)
Quyết định những công việc
cần thực hiện thêm để đạt được mục tiêu đã định trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc
kiểm toán.
A68.
Các mục tiêu trong từng chuẩn mực kiểm
toán cần được hiểu trong mối liên hệ với các mục tiêu tổng thể của kiểm toán
viên và doanh nghiệp kiểm toán đã quy
định tại đoạn 11 Chuẩn mực này. Khả năng hoàn thành một mục tiêu đơn lẻ cũng như
việc đạt được và hoàn thành mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên đều bị ảnh
hưởng bởi những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán.
A69.
Để thực hiện các mục tiêu,
kiểm toán viên phải quan tâm đến mối quan hệ tương hỗ giữa các chuẩn mực kiểm
toán. Như đã hướng dẫn tại đoạn A53 Chuẩn mực này, trong một số trường hợp, các
chuẩn mực kiểm toán tập trung vào quy định và hướng dẫn các trách nhiệm chung,
trong các trường hợp khác, lại đưa ra cách thực hiện trách nhiệm trong từng tình
huống cụ thể. Ví dụ, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 yêu cầu kiểm toán viên phải duy trì thái độ hoài nghi
nghề nghiệp trong suốt quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán, đây là yêu
cầu cần thiết nhưng không được quy định lại trong các chuẩn mực kiểm toán khác.
Ở mức độ chi tiết hơn, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 315 và số 330 cũng quy
định các mục tiêu và yêu cầu trong việc kiểm toán viên thực hiện trách nhiệm
phát hiện, đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, thiết kế và thực hiện các thủ
tục kiểm toán tiếp theo đối với các rủi ro đã đánh giá; các mục tiêu và yêu cầu
này được áp dụng trong suốt quá trình kiểm toán. Một chuẩn mực kiểm toán chỉ
nhằm giải quyết những khía cạnh riêng của cuộc kiểm toán (như Chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 540) cũng có thể mở rộng để áp dụng, dù không nhắc lại, các mục
tiêu và yêu cầu của những chuẩn mực kiểm toán như Chuẩn mực kiểm toán số 315 và
số 330 trong mối quan hệ với chủ đề trọng tâm của chuẩn mực kiểm toán đó. Do đó,
để hoàn thành các mục tiêu mà Chuẩn mực kiểm toán số 540 đề ra, kiểm toán viên
phải lưu ý tới các mục tiêu và yêu cầu của những chuẩn mực kiểm toán liên quan.
Sử dụng
các mục tiêu để xác định sự cần thiết của các thủ tục kiểm toán bổ sung
(hướng dẫn đoạn
21(a) Chuẩn mực này)
A70.
Yêu cầu của mỗi chuẩn mực kiểm toán được
thiết kế để giúp kiểm toán viên hoàn thành các mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán
quy định và từ đó đạt được mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán. Việc thực
hiện các yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán một cách phù hợp sẽ giúp kiểm toán viên
có đầy đủ cơ sở để hoàn thành các mục tiêu. Tuy nhiên, do tình huống thực tế của
các cuộc kiểm toán rất đa dạng và các chuẩn mực kiểm toán không thể lường trước
mọi tình huống, kiểm toán viên có trách nhiệm xác định các thủ tục kiểm toán cần
thiết để hoàn thành các yêu cầu của chuẩn mực và đạt được mục tiêu đã định. Hoàn
cảnh thực tế của cuộc kiểm toán có thể phát sinh những vấn đề cụ thể đòi hỏi
kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài những thủ tục
mà chuẩn mực kiểm toán đó yêu cầu để đạt được mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán
quy định.
Sử dụng
các mục tiêu để đánh giá việc thu thập đầy đủ bằng
chứng kiểm toán thích hợp (hướng dẫn đoạn 21(b) Chuẩn
mực này)
A71.
Kiểm toán viên cần sử dụng các mục tiêu
để đánh giá liệu đã thu thập được đầy đủ các bằng chứng
kiểm toán thích hợp cho mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán hay chưa. Nếu
kết quả đánh giá cho thấy các bằng chứng kiểm toán chưa đầy đủ và thích hợp,
kiểm toán viên có thể áp dụng một hoặc một số phương pháp sau đây để đạt được
yêu cầu của đoạn 21(b) Chuẩn mực này:
(1)
Đánh giá liệu đã hoặc sẽ thu
thập được thêm các bằng chứng kiểm toán phù hợp từ kết quả của việc tuân thủ các
chuẩn mực kiểm toán khác;
(2)
Mở rộng công việc thực hiện
bằng cách áp dụng thêm một hoặc một số yêu cầu;
(3)
Thực hiện các thủ tục khác
mà kiểm toán viên đánh giá là cần thiết trong từng tình huống.
Khi
không thể thực hiện bất kỳ phương pháp nào trong số các phương pháp nêu trên,
kiểm toán viên sẽ không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp
và theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định ảnh hưởng
của vấn đề này đối với báo cáo kiểm toán hoặc đối với khả năng hoàn thành cuộc
kiểm toán.
Tuân
thủ các quy định có liên quan
Các
quy định có liên quan (hướng
dẫn đoạn 22 Chuẩn mực này)
A72.
Một chuẩn mực kiểm toán có thể không liên
quan đến một số cuộc kiểm toán cụ thể. Ví dụ, nếu đơn vị được kiểm toán không có
bộ phận kiểm toán nội bộ thì toàn bộ các quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam
A73.
Trong một số chuẩn mực kiểm toán có thể
có các quy định phải có điều kiện mới áp dụng được. Những quy định có điều kiện
sẽ trở nên có liên quan đến cuộc kiểm toán khi phát sinh tình huống cho thấy sự
tồn tại của các điều kiện đó. Nhìn chung, điều kiện áp dụng của một quy định có
thể nêu rõ ràng hoặc ngầm ẩn, ví dụ:
(1)
Quy định phải đưa ra ý kiến
kiểm toán không phải ý kiến chấp nhận toàn phần khi có giới hạn phạm vi (đoạn 13
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
(2)
Quy định phải trao đổi các
phát hiện về khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ với Ban quản trị
đơn vị được kiểm toán (đoạn 09 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 265), phụ thuộc
vào việc khiếm khuyết nghiêm trọng đó có tồn tại hay không; và quy định phải thu
thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến việc trình bày và
công bố thông tin bộ phận theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính
được áp dụng (đoạn 13 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 501), phụ thuộc vào việc
khuôn khổ đó có yêu cầu hay cho phép công bố những thông tin đó hay không: đây
là những quy định có điều kiện chỉ ngầm ẩn mà không nêu rõ ràng.
Trong
một số trường hợp, một quy định có thể được thể hiện như là có điều kiện phụ
thuộc vào pháp luật và các quy định có liên quan.
Ví dụ, kiểm toán viên có thể được yêu cầu phải rút khỏi cuộc kiểm
toán, khi việc rút khỏi đó là phù hợp với pháp luật và các quy định có liên
quan, hoặc kiểm toán viên có thể được yêu cầu phải thực hiện một số việc, trừ
khi việc đó bị pháp luật và các quy định nghiêm cấm.
Thực
hiện khác so với một quy định
(hướng
dẫn đoạn 23 Chuẩn mực này)
A74.
Đoạn 12 Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam
Không
đạt được mục tiêu (hướng
dẫn đoạn 24 Chuẩn mực này)
A75.
Việc đánh giá liệu đã đạt được một mục tiêu
nào đó hay chưa đòi hỏi sự xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên. Việc xét đoán
phải tính đến kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện trên cơ sở tuân thủ
các quy định của chuẩn mực kiểm toán và đánh giá của kiểm toán viên về sự đầy
đủ, thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được cũng như sự cần
thiết phải thực hiện thêm các thủ tục khác trong hoàn cảnh cụ thể của cuộc kiểm toán nhằm đạt được
các mục tiêu mà chuẩn mực kiểm toán quy định. Theo đó, các trường hợp có thể làm
tăng khả năng không đạt được mục tiêu bao gồm:
(1)
Không cho phép kiểm toán viên tuân thủ các quy định có
liên quan của chuẩn mực kiểm toán;
(2)
Kiểm toán viên không thể
tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung hoặc thu thập thêm các bằng chứng kiểm
toán mà kiểm toán viên cho là cần thiết từ việc sử dụng các mục tiêu quy định
tại đoạn 21 Chuẩn mực này, ví dụ do hạn chế về tính sẵn có của các bằng chứng kiểm
toán.
A76.
Tài liệu, hồ sơ kiểm toán
đáp ứng các quy định của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 230 và các quy định về
tài liệu, hồ sơ kiểm toán trong các chuẩn mực kiểm toán liên quan cung cấp bằng
chứng làm cơ sở cho kiểm toán viên đưa ra kết luận về việc đạt được mục tiêu
tổng thể của kiểm toán viên. Kiểm toán viên không cần phải lưu riêng các tài
liệu đối với mỗi mục tiêu đã đạt được. Tuy nhiên, việc lưu lại các tài liệu
chứng minh cho việc không đạt được một mục tiêu cụ thể nào đó sẽ giúp kiểm toán
viên đánh giá liệu việc đó có ngăn cản việc đạt được mục tiêu tổng thể của kiểm
toán viên và doanh nghiệp kiểm toán
hay không./.
