Chuẩn mực kiểm toán số 580: Giải trình bằng văn bản
HỆ THỐNG
CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM
Chuẩn mực
kiểm toán số 580: Giải trình bằng văn bản
(Ban hành
kèm theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC
ngày 06
tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài chính)
I/ QUY ĐỊNH
CHUNG
Phạm vi áp dụng
01. Chuẩn
mực kiểm toán này quy định và hướng dẫn trách nhiệm của kiểm toán
viên và doanh nghiệp kiểm toán (sau đây gọi là “kiểm toán viên”) trong
việc thu thập giải trình bằng văn bản của Ban Giám đốc và Ban quản
trị đơn vị được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) trong một cuộc kiểm
toán báo cáo tài chính.
02. Phụ
lục 01 cung cấp danh sách các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam khác có
quy định và hướng dẫn cụ thể liên quan đến giải trình bằng văn bản.
Các quy định và hướng dẫn cụ thể trong các chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam khác không giới hạn việc áp dụng chuẩn mực kiểm toán
này.
Sử dụng
giải trình bằng văn bản làm bằng chứng kiểm toán
03. Theo quy
định tại đoạn 05(c) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500, bằng chứng
kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu
thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu,
thông tin này, kiểm toán viên đưa ra kết luận và từ đó hình thành ý
kiến kiểm toán. Giải trình bằng văn bản của Ban Giám đốc và Ban quản
trị đơn vị được kiểm toán (sau đây gọi là “Giải trình bằng văn bản”)
là những thông tin cần thiết mà kiểm toán viên yêu cầu có liên quan
đến việc kiểm toán báo cáo tài chính của đơn vị. Do đó, tương tự như
câu trả lời đối với các câu hỏi phỏng vấn của kiểm toán viên, giải
trình bằng văn bản cũng là bằng chứng kiểm toán (xem hướng dẫn tại
đoạn A1 Chuẩn mực này).
04. Mặc dù
giải trình bằng văn bản cung cấp bằng chứng kiểm toán cần thiết nhưng
bản thân các giải trình đó có thể chưa cung cấp đầy đủ bằng chứng
kiểm toán thích hợp về bất kỳ vấn đề nào được giải trình. Hơn nữa,
việc Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán đã cung cấp văn bản giải
trình đáng tin cậy không làm ảnh hưởng đến nội dung hoặc phạm vi các
bằng chứng kiểm toán khác mà kiểm toán viên thu thập về việc Ban
Giám đốc đơn vị đã hoàn thành các trách nhiệm của họ hoặc về các
cơ sở dẫn liệu cụ thể.
05. Kiểm
toán viên và doanh nghiệp kiểm toán phải tuân thủ các quy định và
hướng dẫn của Chuẩn mực này trong quá trình kiểm toán báo cáo tài
chính.
Đơn vị
được kiểm toán (khách hàng) và các bên sử dụng kết quả kiểm toán
phải có những hiểu biết cần thiết về các quy định và hướng dẫn
trong Chuẩn mực này để thực hiện trách nhiệm của mình và để phối
hợp công việc với kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán để thực
hiện giải trình bằng văn bản trong quá trình kiểm toán.
Mục
tiêu
06. Mục
tiêu của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán là:
(a) Thu
thập giải trình bằng văn bản của Ban Giám đốc và Ban quản trị đơn vị
được kiểm toán (trong phạm vi phù hợp) về việc Ban Giám đốc và Ban
quản trị khẳng định rằng họ đã hoàn thành trách nhiệm trong việc
lập và trình bày báo cáo tài chính và cung cấp đầy đủ thông tin cho
kiểm toán viên;
(b) Hỗ trợ
cho các bằng chứng kiểm toán khác liên quan đến báo cáo tài chính
hoặc các cơ sở dẫn liệu cụ thể của báo cáo tài chính bằng cách thu
thập giải trình bằng văn bản nếu kiểm toán viên xác định là cần
thiết hoặc nếu các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam khác có yêu
cầu;
(c) Có
biện pháp xử lý thích hợp đối với các giải trình bằng văn bản của
Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp), hoặc nếu Ban
Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi phù hợp) không cung cấp các
giải trình bằng văn bản mà kiểm toán viên yêu cầu.
Giải thích
thuật ngữ
07. Trong
các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, thuật ngữ dưới đây được hiểu như
sau:
Giải trình
bằng văn bản: Là các giải thích của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm
toán được thể hiện dưới hình thức văn bản, cung cấp cho kiểm toán
viên để giải trình và xác nhận một số vấn đề nhất định hoặc hỗ
trợ cho các bằng chứng kiểm toán khác. Giải trình bằng văn bản trong
trường hợp này không bao gồm báo cáo tài chính, các cơ sở dẫn liệu
của báo cáo tài chính hoặc sổ, chứng từ kế toán. Giải trình bằng
văn bản trong một số trường hợp gọi là “Thư giải trình” hoặc “Bản
giải trình”.
08. Trong
Chuẩn mực kiểm toán này, “Ban Giám đốc và Ban quản trị (trong phạm vi
phù hợp)” được gọi chung là “Ban Giám đốc”.
Ngoài ra, khi sử dụng khuôn khổ về trình bày hợp lý, Ban Giám đốc
chịu trách nhiệm đối với việc lập và trình bày trung thực và hợp
lý báo cáo tài chính theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo
tài chính được áp dụng.
II/ NỘI
DUNG CHUẨN MỰC
Yêu
cầu
Ban Giám
đốc và các cấp quản lý được yêu cầu giải trình bằng văn bản
09. Kiểm
toán viên phải yêu cầu Ban Giám đốc và các cấp quản lý có trách
nhiệm phù hợp của đơn vị được kiểm toán cung cấp các giải trình
bằng văn bản về báo cáo tài chính và hiểu biết đối với các vấn đề
có liên quan (xem hướng dẫn tại đoạn A2 - A6 Chuẩn mực này).
Các giải
trình bằng văn bản về trách nhiệm của Ban Giám đốc
Lập và
trình bày báo cáo tài chính
10. Kiểm
toán viên phải yêu cầu Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán cung cấp
giải trình bằng văn bản về việc Ban Giám đốc đã hoàn thành trách
nhiệm đối với việc lập và trình bày báo cáo tài chính theo khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, kể cả
việc trình bày trung thực và hợp lý báo cáo tài chính đó, khi thích
hợp, theo điều khoản của hợp đồng kiểm toán quy định tại đoạn
06(b)(i) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210 (xem hướng dẫn tại đoạn
A7 - A9, A14, A22 Chuẩn mực này).
Thông tin
được cung cấp và tính đầy đủ của các giao dịch
11. Kiểm
toán viên phải yêu cầu Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán cung cấp
giải trình bằng văn bản về việc:
(a) Ban
Giám đốc đã cung cấp cho kiểm toán viên tất cả các thông tin liên quan
và các quyền tiếp cận theo điều khoản của hợp đồng kiểm toán quy
định tại đoạn 06(b)(iii) Chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam số 210;
(b) Tất cả
các giao dịch đã được ghi chép và phản ánh trong báo cáo tài chính
(xem hướng dẫn tại đoạn A7 - A9, A14, A22 Chuẩn mực này).
Mô tả
trách nhiệm của Ban Giám đốc trong các giải trình bằng văn
bản
12. Các
giải trình bằng văn bản phải mô tả trách nhiệm của Ban Giám đốc đơn
vị được kiểm toán theo quy định tại đoạn 10 và 11 Chuẩn mực này như
cách thức mà các trách nhiệm này được mô tả trong điều khoản của
hợp đồng kiểm toán.
Các giải
trình bằng văn bản về các vấn đề khác
13. Các
chuẩn mực kiểm toán Việt Nam khác quy định các vấn đề cụ thể mà
kiểm toán viên phải yêu cầu Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán giải
trình bằng văn bản. Ngoài các yêu cầu đó, nếu kiểm toán viên xác
định cần thu thập thêm giải trình bằng văn bản nhằm bổ sung cho các
bằng chứng kiểm toán khác liên quan đến báo cáo tài chính hoặc các
cơ sở dẫn liệu cụ thể của báo cáo tài chính thì kiểm toán viên
phải yêu cầu Ban Giám đốc đơn vị cung cấp giải trình bằng văn bản về
các vấn đề khác đó (xem hướng dẫn tại đoạn A10 - A13, A14, A22 Chuẩn
mực này).
Ngày ký
văn bản giải trình và giai đoạn được giải trình
14. Ngày
ký văn bản giải trình phải là ngày gần nhất với ngày lập báo cáo
kiểm toán về báo cáo tài chính mà có thể thực hiện được, nhưng
không được sau ngày lập báo cáo kiểm toán. Văn bản giải trình phải
bao gồm giải trình về tất cả các báo cáo tài chính và giai đoạn
được kiểm toán đã đề cập trong báo cáo kiểm toán (xem hướng dẫn tại
đoạn A15 - A18 Chuẩn mực này).
Hình thức
của các giải trình bằng văn bản
15. Các
giải trình bằng văn bản phải được trình bày ở dạng Thư giải trình
gửi cho kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán. Nếu pháp luật và
các quy định yêu cầu Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán lập báo cáo
công khai về trách nhiệm của Ban Giám đốc và kiểm toán viên xác định
rằng báo cáo đó cung cấp một số hoặc tất cả các nội dung cần giải
trình theo quy định tại đoạn 10 hoặc 11 Chuẩn mực này thì các vấn đề
liên quan đã trình bày trong báo cáo công khai đó không cần phải nêu
lại trong Thư giải trình (xem hướng dẫn tại đoạn A19 - A21 Chuẩn mực
này).
Nghi ngờ
về độ tin cậy của văn bản giải trình, văn bản giải trình không được
cung cấp hoặc nội dung giải trình không đầy đủ
Nghi ngờ
về độ tin cậy của văn bản giải trình
16. Nếu
kiểm toán viên lo ngại về năng lực chuyên môn, tính chính trực, tư cách
đạo đức, tính cẩn trọng của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán hoặc
lo ngại về cam kết, nỗ lực của Ban Giám đốc đơn vị để duy trì các
phẩm chất trên thì kiểm toán viên phải xác định ảnh hưởng của sự lo
ngại đó đến độ tin cậy của các giải trình (bằng lời hoặc bằng văn
bản) và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán nói chung (xem hướng dẫn
tại đoạn A24 - A25 Chuẩn mực này).
17. Trong
trường hợp văn bản giải trình không nhất quán với bằng chứng kiểm
toán khác, kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục kiểm toán để
cố gắng giải quyết vấn đề này. Nếu vấn đề vẫn không được giải
quyết, kiểm toán viên phải xem xét lại đánh giá của mình về năng lực
chuyên môn, tính chính trực, tư cách đạo đức hoặc tính cẩn trọng của
Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán, hoặc về cam kết hoặc nỗ lực của
Ban Giám đốc đơn vị đối với các vấn đề trên và phải xác định ảnh
hưởng có thể có đến độ tin cậy của các giải trình (bằng lời hoặc
bằng văn bản) và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán nói chung (xem
hướng dẫn tại đoạn A23 Chuẩn mực này).
18. Nếu
kiểm toán viên kết luận rằng văn bản giải trình là không đáng tin
cậy, kiểm toán viên phải có các biện pháp xử lý thích hợp, bao gồm
xác định ảnh hưởng có thể có đối với ý kiến kiểm toán theo quy
định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705, có xem
xét tới quy định tại đoạn 20 Chuẩn mực này.
Văn bản
giải trình không được cung cấp hoặc nội dung giải trình không đầy
đủ
19. Nếu Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm toán không cung cấp văn bản giải trình hoặc
nội dung giải trình không đầy đủ theo yêu cầu
của kiểm toán viên thì kiểm toán viên phải:
(a) Trao
đổi các vấn đề trên với Ban Giám đốc đơn vị;
(b) Đánh
giá lại tính chính trực của Ban Giám đốc đơn vị và đánh giá ảnh
hưởng có thể có của các vấn đề trên đến độ tin cậy của các giải
trình (bằng lời hoặc bằng văn bản) và độ tin cậy của bằng chứng
kiểm toán nói chung;
(c) Thực
hiện các biện pháp thích hợp, bao gồm xác định ảnh hưởng có thể có
đối với ý kiến kiểm toán theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705,
có xem xét tới quy định tại đoạn 20 Chuẩn mực này.
Giải trình
bằng văn bản về trách nhiệm của Ban Giám đốc
20. Kiểm
toán viên phải từ chối đưa ra ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính
theo quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705
nếu (xem hướng dẫn tại đoạn A26 - A27 Chuẩn mực này):
(a) Kiểm
toán viên kết luận rằng có đủ nghi ngờ về tính chính trực của Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm toán dẫn đến việc giải trình bằng văn bản
theo quy định tại đoạn 10 và 11 Chuẩn mực này là không đáng tin cậy;
hoặc
(b) Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm toán không cung cấp văn bản giải trình hoặc
giải trình không đầy đủ các nội dung theo quy định tại đoạn 10 và 11
Chuẩn mực này.
III/ HƯỚNG
DẪN ÁP DỤNG
Khi thực
hiện Chuẩn mực này cần tham khảo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
200.
Sử dụng
các giải trình bằng văn bản làm bằng chứng kiểm toán (hướng dẫn
đoạn 03 Chuẩn mực này)
A1. Các giải trình bằng văn bản là một nguồn bằng chứng kiểm
toán quan trọng. Nếu Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán sửa
đổi hoặc không cung cấp các giải trình bằng văn bản theo yêu cầu của
kiểm toán viên thì kiểm toán viên có thể phải lưu ý khả năng tồn tại
một hoặc nhiều vấn đề quan trọng. Hơn nữa, trong nhiều trường hợp, yêu
cầu cung cấp giải trình bằng văn bản thay cho giải trình bằng lời có
thể khiến Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán xem xét các vấn đề đó
một cách nghiêm túc hơn và do đó sẽ nâng cao chất lượng của các giải
trình.
Ban Giám
đốc và các cấp quản lý được yêu cầu giải trình bằng văn bản (hướng
dẫn đoạn 09 Chuẩn mực này)
A2. Kiểm
toán viên yêu cầu những người có trách nhiệm phù hợp đối với việc
lập và trình bày báo cáo tài chính cung cấp giải trình bằng văn
bản. Những người có trách nhiệm này có thể khác nhau tùy thuộc vào
cơ cấu quản trị của đơn vị được kiểm toán, tùy thuộc vào pháp luật
và các quy định có liên quan; tuy nhiên, Ban Giám đốc đơn vị được kiểm
toán thường là bên chịu trách nhiệm đối với việc lập và trình bày
báo cáo tài chính. Do đó, kiểm toán viên có thể yêu cầu văn bản giải
trình từ Tổng Giám đốc/Giám đốc và Giám đốc tài chính/Kế toán
trưởng của đơn vị hoặc những người có chức vụ tương đương trong đơn vị
nhưng không mang các chức danh đó. Trong một số trường
hợp, các bên khác (như Ban quản trị) cũng chịu trách nhiệm đối với
việc lập và trình bày báo cáo tài chính.
A3. Do Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm toán chịu trách nhiệm đối với việc lập
và trình bày báo cáo tài chính và chịu trách nhiệm điều hành hoạt
động của đơn vị nên Ban Giám đốc có thể được kỳ vọng có đầy đủ
hiểu biết về quy trình lập và trình bày báo cáo tài chính của đơn
vị và các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính được sử dụng làm
cơ sở cho giải trình bằng văn bản.
A4. Tuy
nhiên, trong một số trường hợp, Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán có
thể quyết định thu thập thông tin từ những người khác tham gia vào
việc lập và trình bày báo cáo tài chính và các cơ sở dẫn liệu của
báo cáo tài chính, kể cả những người có kiến thức chuyên môn về các
vấn đề cần được giải trình bằng văn bản. Những người đó có thể bao
gồm:
(1) Chuyên
gia xác định rủi ro (actuary) chịu trách nhiệm về các đo lường kế
toán được xác định bằng phương pháp định giá dựa trên rủi ro (ví dụ:
chuyên gia tính phí trong lĩnh vực bảo hiểm);
(2) Nhân
viên kỹ thuật chịu trách nhiệm và có kiến thức chuyên môn về đánh
giá nghĩa vụ liên quan đến môi trường;
(3) Bộ
phận pháp chế của đơn vị cung cấp thông tin về dự phòng các khoản
bồi thường do kiện tụng, tranh chấp.
A5. Trong
một số trường hợp, Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán có thể khẳng
định trong văn bản giải trình rằng các giải trình được thực hiện với
sự hiểu biết và tin tưởng cao nhất của Ban Giám đốc. Việc kiểm toán
viên chấp nhận khẳng định đó của Ban Giám đốc đơn vị được coi là hợp
lý nếu thấy rằng người thực hiện giải trình là những người có
trách nhiệm và hiểu biết thích hợp về các vấn đề được giải
trình.
A6. Để đảm
bảo Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán cung cấp các giải trình có
đầy đủ thông tin, kiểm toán viên có thể yêu cầu Ban Giám đốc khẳng
định trong văn bản giải trình rằng Ban Giám đốc đã thu thập những
thông tin cần thiết để có thể lập văn bản giải trình theo yêu cầu của
kiểm toán viên. Kiểm toán viên không kỳ vọng rằng đơn vị phải xây dựng
thêm quy trình nội bộ chính thức ngoài những quy trình đã có để thu thập các thông tin cần thiết đó.
Các giải
trình bằng văn bản về trách nhiệm của Ban Giám đốc (hướng dẫn đoạn
10 - 11 Chuẩn mực này)
A7. Bằng
chứng kiểm toán thu thập được trong cuộc kiểm toán về việc Ban Giám
đốc đã hoàn thành các trách nhiệm quy định tại đoạn 10 và 11 Chuẩn
mực này vẫn không được coi là đầy đủ nếu kiểm toán viên không có
được khẳng định của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán rằng Ban Giám
đốc tin tưởng đã hoàn thành các trách nhiệm của họ.
Điều này là do
kiểm toán viên không thể chỉ dựa vào bằng chứng kiểm toán khác để
xét đoán về việc liệu Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán đã lập và
trình bày báo cáo tài chính và cung cấp thông tin cho kiểm toán viên
trên cơ sở hiểu và thừa nhận về trách nhiệm của họ hay chưa. Ví dụ,
kiểm toán viên không thể kết luận rằng Ban Giám đốc đã cung cấp cho
kiểm toán viên tất cả thông tin liên quan theo thỏa thuận trong hợp đồng
kiểm toán khi kiểm toán viên chưa đề nghị và chưa nhận được xác nhận
của Ban Giám đốc về việc các thông tin đó đã được cung cấp hay
chưa.
A8. Các
giải trình bằng văn bản theo quy định tại đoạn 10 và 11 Chuẩn mực này
dẫn tới sự hiểu biết và thừa nhận của Ban Giám đốc đơn vị được
kiểm toán về các trách nhiệm của họ như đã thỏa thuận trong hợp
đồng kiểm toán, thông qua việc kiểm toán viên yêu cầu Ban Giám đốc
khẳng định đã hoàn thành các trách nhiệm đó. Kiểm toán viên cũng có
thể yêu cầu Ban Giám đốc khẳng định lại trong văn bản giải trình về
sự hiểu biết và thừa nhận của Ban Giám đốc đối với các trách nhiệm
nêu trên. Việc này đặc biệt thích hợp khi:
(1) Những
người ký hợp đồng kiểm toán thay mặt cho đơn vị được kiểm toán không
còn giữ các trách nhiệm liên quan;
(2) Hợp
đồng kiểm toán được lập trong năm trước;
(3) Có dấu
hiệu cho thấy Ban Giám đốc hiểu sai các trách nhiệm đó;
hoặc
(4) Có
những thay đổi làm cho việc yêu cầu Ban Giám đốc khẳng định lại trong
văn bản giải trình về sự hiểu biết và thừa nhận của Ban Giám đốc
đối với các trách nhiệm của họ trở nên cần thiết.
Để nhất
quán với quy định tại đoạn 06(b) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 210,
việc Ban Giám đốc khẳng định lại trong văn bản giải trình rằng họ
hiểu và thừa nhận các trách nhiệm của mình không nhằm mục đích
khẳng định là Ban Giám đốc đã thực hiện giải trình với sự hiểu
biết và sự tin tưởng cao nhất (như hướng dẫn tại đoạn A5 Chuẩn mực
này).
Lưu ý khi
kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công
A9. Các quy
định về kiểm toán báo cáo tài chính của các đơn vị trong lĩnh vực
công có thể rộng hơn của các đơn vị khác. Vì vậy, cơ sở để thực
hiện cuộc kiểm toán báo cáo tài chính của đơn vị trong lĩnh vực
công, liên quan đến trách nhiệm của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm
toán, có thể yêu cầu thêm các nội dung phải giải trình bằng văn bản,
ví dụ giải trình để xác nhận rằng các giao dịch và sự kiện đã
được thực hiện theo pháp luật và các quy định hoặc các yêu cầu khác
của cơ quan có thẩm quyền.
Các giải
trình bằng văn bản về các vấn đề khác (hướng dẫn đoạn 13 Chuẩn mực
này)
Các giải
trình bằng văn bản về các vấn đề khác liên quan đến báo cáo tài
chính
A10. Ngoài
giải trình bằng văn bản theo quy định tại đoạn 10 Chuẩn mực này, kiểm
toán viên có thể cân nhắc sự cần thiết phải yêu cầu giải trình bằng
văn bản về các vấn đề khác liên quan đến báo cáo tài chính. Các
giải trình bằng văn bản này có thể bổ sung cho giải trình theo quy định tại đoạn 10 Chuẩn mực này nhưng không
thay thế cho giải trình đó. Các giải trình về các vấn đề khác liên
quan đến báo cáo tài chính có thể bao gồm:
(1) Việc
lựa chọn và áp dụng các chính sách kế toán có phù hợp hay
không;
(2) Các
vấn đề sau đây có được ghi nhận, đánh giá, trình bày hoặc thuyết minh
theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài
chính được áp dụng hay không:
- Các kế
hoạch hoặc dự định có thể ảnh hưởng tới giá trị ghi sổ hoặc phân
loại tài sản và nợ phải trả;
- Nợ phải
trả, kể cả nợ thực tế và nợ tiềm tàng;
- Quyền sở
hữu hoặc quyền kiểm soát đối với tài sản, quyền nắm giữ hoặc các
hạn chế đối với tài sản, các tài sản thế chấp;
- Các khía
cạnh của pháp luật và các quy định, các thỏa thuận của hợp đồng có
thể ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, kể cả hành vi không tuân thủ.
Các giải
trình bằng văn bản về các các vấn đề khác liên quan đến thông tin cung
cấp cho kiểm toán viên
A11. Ngoài
giải trình bằng văn bản theo quy định tại đoạn 11 Chuẩn mực này, kiểm
toán viên có thể cân nhắc sự cần thiết phải yêu cầu Ban Giám đốc đơn
vị được kiểm toán cung cấp giải trình bằng văn bản về việc Ban Giám
đốc đã trao đổi với kiểm toán viên về tất cả các khiếm khuyết trong
kiểm soát nội bộ mà họ biết.
Giải trình
bằng văn bản về các cơ sở dẫn liệu cụ thể
A12. Khi thu
thập bằng chứng hoặc đánh giá về các xét đoán và dự định của Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm toán, kiểm toán viên có thể xem xét một
hoặc các vấn đề sau:
(1) Tình
hình thực hiện các dự định đã đề ra của đơn vị trong quá khứ ;
(2) Lý
do đơn vị lựa chọn các hành động cụ
thể;
(3) Khả
năng đơn vị thực hiện các hành động đó;
(4) Sự tồn
tại hoặc thiếu bất kỳ thông tin nào khác có thể được thu thập trong
quá trình kiểm toán mà các thông tin này có thể không nhất quán với
xét đoán hoặc dự định của Ban Giám đốc.
A13. Ngoài
ra, kiểm toán viên có thể cân nhắc sự cần thiết phải yêu cầu Ban Giám
đốc đơn vị được kiểm toán cung cấp giải trình bằng văn bản về các cơ
sở dẫn liệu cụ thể trong báo cáo tài chính, đặc biệt là để bổ sung
cho hiểu biết mà kiểm toán viên thu được từ bằng chứng kiểm toán
khác về xét đoán hoặc dự định của Ban Giám đốc có liên quan đến một
cơ sở dẫn liệu cụ thể hoặc tính đầy đủ của cơ sở dẫn liệu đó. Ví
dụ, nếu dự định của Ban Giám đốc là quan trọng để làm cơ sở đánh
giá các khoản đầu tư, thì kiểm toán viên có thể không thu thập được
đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nếu không có giải trình bằng
văn bản của Ban Giám đốc về các dự định của họ. Trong trường hợp
này, mặc dù việc giải trình bằng văn bản cung cấp bằng chứng kiểm
toán cần thiết nhưng có thể chưa cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm
toán thích hợp cho cơ sở dẫn liệu đó.
Trao đổi
về mức giá trị cụ thể của giao dịch cần được giải trình bằng văn
bản (hướng dẫn đoạn 10 - 11, 13 Chuẩn mực này)
A14. Đoạn
05 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 450 quy định kiểm toán viên phải
tổng hợp tất cả các sai sót đã được phát hiện trong quá trình kiểm
toán, trừ những sai sót không đáng kể. Kiểm toán viên
có thể xác định một mức giá trị cụ thể mà các sai sót lớn hơn mức
đó không thể được coi là sai sót không đáng kể. Tương tự như
vậy, kiểm toán viên có thể cân nhắc việc trao đổi với Ban Giám đốc
đơn vị được kiểm toán về một mức giá trị cụ thể mà các giao dịch
có giá trị lớn hơn mức đó cần phải được giải trình bằng văn bản.
Ngày ký
văn bản giải trình và giai đoạn được giải trình (hướng dẫn đoạn 14
Chuẩn mực này)
A15. Vì
các giải trình bằng văn bản là bằng chứng kiểm toán cần thiết nên
kiểm toán viên không thể đưa ra ý kiến kiểm toán và ký lập báo cáo
kiểm toán trước ngày Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán ký văn bản
giải trình. Ngoài ra, do kiểm toán viên phải xem xét các sự kiện xảy
ra cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán mà các sự kiện đó có thể
phải được điều chỉnh hoặc thuyết minh trong báo cáo tài chính nên
ngày Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán ký văn bản giải trình phải
gần sát nhất so với ngày lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài
chính, nhưng không được sau ngày lập báo cáo kiểm toán.
A16. Trong
quá trình kiểm toán, kiểm toán viên có thể cần thu thập giải trình bằng văn bản về một cơ sở dẫn
liệu cụ thể của báo cáo tài chính. Khi đó, kiểm toán viên có thể
cần yêu cầu đơn vị cung cấp giải trình mới nhất bằng văn bản .
A17. Giai
đoạn được giải trình là tất cả các giai đoạn được đề cập trong báo
cáo kiểm toán vì Ban Giám đốc phải xác nhận lại rằng các giải
trình bằng văn bản mà Ban Giám đốc đã thực hiện liên quan đến các kỳ
trước vẫn còn phù hợp. Kiểm toán viên và Ban Giám đốc có thể thống
nhất về hình thức văn bản giải trình, trong đó cập nhật lại các
giải trình liên quan đến các kỳ trước bằng việc nêu rõ liệu có thay
đổi nào đối với các giải trình kỳ trước hay không, và nếu có thì
thay đổi đó là gì.
A18. Thực
tế có thể có trường hợp Ban Giám đốc kỳ hiện tại không đảm nhiệm
chức vụ này trong tất cả các kỳ được đề cập trong báo cáo kiểm
toán. Ban Giám đốc kỳ hiện tại có thể khẳng định rằng họ không có
trách nhiệm cung cấp một số hoặc tất cả các nội dung cần giải trình
bằng văn bản vì họ không đảm nhiệm chức vụ này trong các kỳ trước
đó. Tuy nhiên, điều này hoàn toàn không làm giảm bớt
trách nhiệm của Ban Giám đốc kỳ hiện tại đối với báo cáo tài chính
xét trên phương diện tổng thể. Do đó, trong trường hợp này, kiểm
toán viên vẫn phải yêu cầu Ban Giám đốc cung cấp giải trình bằng văn
bản về tất cả các kỳ có liên quan.
Hình thức
của các giải trình bằng văn bản (hướng
dẫn đoạn 15 Chuẩn mực này)
A19. Các
giải trình bằng văn bản phải được trình bày trong Thư giải trình gửi
cho kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán. Ngoài ra, pháp luật và
các quy định cũng có thể yêu cầu Ban Giám đốc phải lập bản giải
trình công khai về trách nhiệm của họ (ví dụ: Báo cáo của Ban Giám
đốc đính kèm báo cáo tài chính).
Mặc dù báo cáo đó là bản giải
trình đối với người sử dụng báo cáo tài chính hoặc đối với cơ quan
có thẩm quyền thích hợp, kiểm toán viên có thể xác định rằng đây là
hình thức giải trình bằng văn bản phù hợp về một số hoặc tất cả
các vấn đề phải giải trình với kiểm toán viên theo quy định tại đoạn
10 hoặc 11 Chuẩn mực này. Do đó, những vấn đề liên quan đã được giải
trình trong bản giải trình theo pháp luật và
các quy định không cần phải trình bày lại trong Thư giải trình.
Các
yếu tố có thể ảnh hưởng đến việc kiểm toán viên xác định tính phù
hợp của bản giải trình bao gồm:
(1) Bản
giải trình có bao gồm xác nhận về việc Ban Giám đốc đã hoàn thành
các trách nhiệm của mình theo quy định tại đoạn
10 hoặc 11 Chuẩn mực này hay không;
(2) Bản
giải trình có được cung cấp hoặc phê duyệt bởi những người mà kiểm
toán viên yêu cầu giải trình bằng văn bản hay không;
(3) Bản
giải trình có được cung cấp cho kiểm toán viên gần sát nhất với ngày
lập báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính, nhưng không được sau
ngày lập báo cáo kiểm toán hay không (xem đoạn 14 Chuẩn mực này).
A20. Một
báo cáo chính thức về tính tuân thủ pháp luật và các quy định hoặc
về việc phê duyệt báo cáo tài chính sẽ không chứa đựng đầy đủ thông
tin để cho phép kiểm toán viên hài lòng rằng tất cả các giải trình
cần thiết đã được thực hiện một cách có chủ định. Việc trình bày
các trách nhiệm của Ban Giám đốc theo yêu cầu của pháp luật và các
quy định không được coi là thay thế cho các giải trình bằng văn bản
theo yêu cầu của kiểm toán viên.
A21. Phụ lục 02 của Chuẩn mực này cung cấp ví dụ minh họa về
Thư giải trình.
Trao đổi
với Ban quản trị (hướng
dẫn đoạn 10 - 11, 13 Chuẩn mực này)
A22. Đoạn
16(c)(ii) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 260 quy
định kiểm toán viên phải trao đổi với Ban quản trị đơn vị được kiểm
toán về các giải trình bằng văn bản mà kiểm toán viên yêu cầu Ban
Giám đốc thực hiện.
Nghi ngờ
về độ tin cậy của văn bản giải trình, văn bản giải trình không được
cung cấp hoặc nội dung giải trình không đầy đủ
Nghi ngờ
về độ tin cậy của văn bản giải trình (hướng dẫn đoạn 16 - 17 Chuẩn
mực này)
A23. Nếu
phát hiện được sự không nhất quán giữa một hoặc các vấn đề được
giải trình bằng văn bản với bằng chứng kiểm toán thu thập được từ
nguồn khác, kiểm toán viên có thể cân nhắc liệu việc đánh giá rủi ro
có còn phù hợp hay không và nếu không thì kiểm toán viên có thể sửa
đổi việc đánh giá rủi ro và xác định nội dung, lịch trình và phạm
vi các thủ tục kiểm toán tiếp theo để xử lý các rủi ro đã đánh
giá.
A24. Những
lo ngại về năng lực chuyên môn, tính chính trực, tư cách đạo đức, tính
cẩn trọng của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán hoặc lo ngại về cam
kết, nỗ lực của Ban Giám đốc đơn vị để duy trì các phẩm chất trên
có thể dẫn đến việc kiểm toán viên kết luận rằng có rủi ro do Ban
Giám đốc giải trình sai trong báo cáo tài chính làm cho không thể
thực hiện được cuộc kiểm. Trong trường hợp đó, kiểm toán viên có thể
xem xét rút khỏi hợp đồng kiểm toán nếu pháp luật và các quy định
cho phép, trừ khi Ban quản trị đơn vị được kiểm toán có các biện
pháp xử lý phù hợp. Tuy nhiên, các biện pháp xử lý của Ban quản trị
đơn vị có thể không đủ để cho phép kiểm toán viên đưa ra ý kiến kiểm
toán chấp nhận toàn phần.
A25. Đoạn
08(c) và đoạn 10 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 230 quy định kiểm
toán viên phải lập và lưu lại tài liệu về các vấn đề quan trọng
phát sinh trong quá trình kiểm toán, các kết luận rút ra từ những
vấn đề đó và các xét đoán chuyên môn quan trọng được thực hiện để
đưa ra các kết luận này.
Kiểm toán viên có thể đã phát hiện được
các vấn đề quan trọng liên quan đến năng lực chuyên môn, tính chính
trực, tư cách đạo đức hoặc tính cẩn trọng của Ban Giám đốc hoặc về
cam kết, nỗ lực của Ban Giám đốc đơn vị để duy trì các phẩm chất
trên nhưng vẫn kết luận rằng các giải trình bằng văn bản là đáng tin
cậy. Trong trường hợp này, vấn đề quan trọng mà kiểm toán viên đã
phát hiện phải được lưu lại trong tài liệu, hồ sơ kiểm toán theo quy
định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 230.
Giải trình
bằng văn bản về trách nhiệm của Ban Giám đốc (hướng dẫn đoạn 20
Chuẩn mực này)
A26. Theo
hướng dẫn tại đoạn A7 Chuẩn mực này, kiểm toán viên không thể chỉ
dựa vào bằng chứng kiểm toán khác để xét đoán về việc liệu Ban
Giám đốc đơn vị được kiểm toán đã hoàn thành trách nhiệm của họ
theo quy định tại đoạn 10 và 11 Chuẩn mực này hay chưa.
Do đó, theo quy
định tại đoạn 20(a) Chuẩn mực này, nếu kiểm toán viên kết luận rằng
các giải trình bằng văn bản về vấn đề này là không đáng tin cậy,
hoặc nếu Ban Giám đốc không cung cấp văn bản giải trình thì kiểm toán
viên không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Do hạn
chế này, những ảnh hưởng có thể có đối với báo cáo tài chính không
chỉ giới hạn ở các yếu tố, tài khoản hoặc khoản mục cụ thể của
báo cáo tài chính mà mang tính chất lan tỏa. Đoạn 09 Chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam số 705 quy định kiểm toán viên phải từ chối đưa ra ý
kiến kiểm toán về báo cáo tài chính trong trường hợp này.
A27. Văn
bản giải trình bị sửa đổi so với yêu cầu của kiểm toán viên không
nhất thiết có nghĩa là Ban Giám đốc đơn vị không cung cấp văn bản
giải trình. Tuy nhiên, lý do của sự sửa đổi đó có thể ảnh hưởng đến
ý kiến kiểm toán, ví dụ:
(1) Giải
trình bằng văn bản về việc Ban Giám đốc đã hoàn thành trách nhiệm
đối với việc lập và trình bày báo cáo tài chính có thể cho thấy
Ban Giám đốc tin tưởng rằng báo cáo tài chính được lập và trình bày
theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng,
ngoại trừ sự không tuân thủ trọng yếu đối với một quy định cụ thể
của khuôn khổ đó. Quy định tại đoạn 20 Chuẩn mực này không được áp
dụng vì kiểm toán viên đã kết luận rằng Ban Giám đốc đã cung cấp văn
bản giải trình đáng tin cậy.
Tuy nhiên, kiểm toán viên phải xem xét
ảnh hưởng của vấn đề không tuân thủ đến ý kiến kiểm toán theo quy
định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 705;
(2) Giải
trình bằng văn bản về trách nhiệm của Ban Giám đốc là phải cung cấp
cho kiểm toán viên tất cả các tài liệu, thông tin liên quan như đã thỏa
thuận trong các điều khoản của hợp đồng kiểm toán có thể cho thấy
Ban Giám đốc tin tưởng rằng họ đã cung cấp đầy đủ tài liệu, thông tin
cho kiểm toán viên, trừ các tài liệu, thông tin đã bị tiêu hủy do hỏa
hoạn.
Quy định tại đoạn 20 Chuẩn mực này không được áp dụng vì kiểm
toán viên đã kết luận rằng Ban Giám đốc đã cung cấp văn bản giải
trình đáng tin cậy. Tuy nhiên, kiểm toán viên phải xem xét ảnh hưởng
có tính chất lan tỏa của tài liệu, thông tin bị tiêu hủy do hỏa hoạn
đối với báo cáo tài chính và ảnh hưởng của vấn đề này đến ý kiến
kiểm toán theo quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 705.
Phụ lục
01
(Hướng dẫn
đoạn 02 Chuẩn mực này)
DANH MỤC
CÁC CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM KHÁC CÓ QUY ĐỊNH VÀ HƯỚNG DẪN VỀ
GIẢI TRÌNH BẰNG VĂN BẢN
Phụ lục
này cung cấp danh mục các đoạn trong các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
khác có quy định và hướng dẫn về các vấn đề cụ thể cần giải trình
bằng văn bản. Danh mục này không thay thế cho việc xem xét các quy định
và hướng dẫn có liên quan trong các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
khác.
(1) Đoạn 39
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240;
(2) Đoạn 16
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 250;
(3) Đoạn 14
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 450;
(4) Đoạn 12
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 501;
(5) Đoạn 22
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 540;
(6) Đoạn 26
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 550;
(7) Đoạn 09
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560;
(8) Đoạn
16(e) Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570;
(9) Đoạn 09
Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 710.
Phụ
lục 02
(Hướng dẫn
đoạn A21 Chuẩn mực này)
VÍ DỤ VỀ
THƯ GIẢI TRÌNH
Ví dụ về
Thư giải trình sau đây bao gồm các nội dung giải trình bằng văn bản
được quy định và hướng dẫn tại Chuẩn mực này và các chuẩn mực kiểm
toán Việt Nam khác. Thư giải trình này được lập với giả định rằng:
(1) Khuôn
khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng là các
chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy
định pháp lý có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài
chính;
(2) Không
liên quan đến quy định và hướng dẫn của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
số 570 về việc thu thập giải trình bằng văn bản về tính hoạt động
liên tục;
(3) Không
có ngoại lệ nào đối với các vấn đề cần phải giải trình bằng văn
bản. Nếu có ngoại lệ, các giải trình cần phải được sửa đổi để
phản ánh các ngoại lệ đó.
Công ty
ABC
Địa chỉ,
điện thoại, fax...
Số: ...
/20x2
THƯ GIẢI
TRÌNH
Kính gửi:
[Ông/Bà...............- Kiểm toán viên/ Công ty kiểm toán XYZ]
Thư giải
trình này được cung cấp liên quan đến cuộc kiểm toán của Công ty
Ông/Bà về báo cáo tài chính của Công ty ABC cho năm tài chính kết
thúc ngày 31/12/20x1 (*) nhằm mục đích đưa ra ý kiến về việc liệu báo
cáo tài chính có phản ánh trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh
trọng yếu, phù hợp với các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán
(doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp lý có liên quan đến việc
lập và trình bày báo cáo tài chính hay không.
Chúng tôi
xác nhận rằng (với sự hiểu biết và tin tưởng cao nhất, chúng tôi đã
tìm hiểu những thông tin mà chúng tôi cho là cần thiết để thu được những hiểu biết thích hợp):
Báo cáo
tài chính
(1) Chúng
tôi đã hoàn thành các trách nhiệm của mình, như đã thỏa thuận trong
các điều khoản của Hợp đồng kiểm toán [số…. ngày……], đối với việc
lập và trình bày báo cáo tài chính theo các chuẩn mực kế toán, chế
độ kế toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp lý có liên
quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính; cụ thể là báo
cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý, trên các khía cạnh
trọng yếu, phù hợp với các chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán
(doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp lý có liên quan đến việc
lập và trình bày báo cáo tài chính.
(2) Chúng
tôi đã sử dụng các giả định hợp lý để đưa ra các ước tính kế toán,
kể cả ước tính về giá trị hợp lý (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
540).
(3) Các
mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan đã được giải thích và
thuyết minh một cách phù hợp theo các chuẩn mực kế toán, chế độ kế
toán (doanh nghiệp) Việt Nam và các quy định pháp lý có liên quan đến
việc lập và trình bày báo cáo tài chính (Chuẩn mực kiểm toán Việt
Nam số 550).
(4) Tất cả
các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán và cần phải
được điều chỉnh và thuyết minh theo khuôn khổ về lập và trình bày
báo cáo tài chính được áp dụng đều đã được điều chỉnh và thuyết
minh (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560).
(5) Ảnh
hưởng của các sai sót chưa được điều chỉnh, xét riêng lẻ hay tổng hợp
lại, là không trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính. Danh sách các sai sót chưa được điều chỉnh được đính kèm
với Thư giải trình này (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số
450).
(6) [Bất
kỳ vấn đề nào khác mà kiểm toán viên thấy thích hợp (xem hướng dẫn
tại đoạn A10 Chuẩn mực này)].
Thông tin
cung cấp
(1) Chúng
tôi đã cung cấp cho Ông/Bà:
- Quyền
tiếp cận với tất cả tài liệu, thông tin mà chúng tôi nhận thấy có
liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính như sổ, tài
liệu, chứng từ kế toán và các vấn đề khác;
- Các tài
liệu, thông tin bổ sung mà kiểm toán viên yêu cầu chúng tôi cung cấp để
phục vụ cho mục đích kiểm toán;
- Quyền
tiếp cận không hạn chế với những cá nhân trong đơn vị mà kiểm toán
viên xác định là cần thiết nhằm thu thập bằng
chứng kiểm toán.
(2) Tất cả
các giao dịch đã được ghi chép trong tài liệu, sổ kế toán và đã
được phản ánh trong báo cáo tài chính.
(3) Chúng
tôi đã công bố cho Ông/Bà các kết quả đánh giá của chúng tôi về rủi
ro báo cáo tài chính có thể chứa đựng sai sót trọng yếu do gian lận
(Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240).
(4) Chúng
tôi đã công bố cho Ông/Bà tất cả các thông tin liên quan đến gian lận
hoặc nghi ngờ gian lận mà chúng tôi biết và có thể có ảnh hưởng đến
đơn vị và liên quan đến:
- Ban Giám
đốc;
- Những
nhân viên có vai trò quan trọng trong kiểm soát nội bộ; hoặc
- Các vấn
đề khác mà gian lận có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài
chính (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240).
(5) Chúng
tôi đã công bố cho Ông/Bà tất cả các thông tin liên quan đến các cáo
buộc gian lận hoặc nghi ngờ gian lận có ảnh hưởng đến báo cáo tài
chính của đơn vị mà chúng tôi được thông báo từ các nhân viên, nhân
viên cũ của Công ty, các chuyên gia phân tích, các cơ quan quản lý hoặc
những người khác (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240).
(6) Chúng
tôi đã công bố cho Ông/Bà tất cả các trường hợp không tuân thủ hoặc
nghi ngờ không tuân thủ pháp luật và các quy định mà ảnh hưởng của
việc không tuân thủ đó cần được xem xét khi lập và trình bày báo cáo
tài chính (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 250).
(7) Chúng
tôi đã công bố cho Ông/Bà danh tính của các bên liên quan của đơn vị và
tất cả các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan mà chúng
tôi biết (Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 550).
(8) [Bất
kỳ vấn đề nào khác mà kiểm toán viên thấy cần thiết (xem hướng dẫn
tại đoạn A11 Chuẩn mực này)].
[(Hà Nội),
ngày...tháng...năm...]
Công ty
ABC
Giám đốc
Kế toán trưởng
(Chữ ký,
họ và tên, đóng dấu) (Chữ ký, họ và tên)
(*) Khi
kiểm toán viên thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính cho nhiều giai
đoạn khác nhau, kiểm toán viên phải điều chỉnh ngày, tháng, năm sao cho
Thư giải trình đề cập đến tất cả các giai đoạn được đề cập trong
các báo cáo kiểm toán./.
*****